IPTPP2/443-1034/12-5/14-S/PR - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy działek stanowiących majątek prywatny sprzedawcy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów - po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt I SA/Op 528/13 - stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2012 r. (data wpływu 14 grudnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu 12 lutego 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 lutego 2013 r. poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego oraz opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 16 listopada 1998 r. Wnioskodawca zakupił grunt o powierzchni 2,5786 ha, na który składała się działka nr 230/22. Zakup związany był z powiększeniem przez Wnioskodawcę posiadanego gospodarstwa rolnego.

W związku ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego i przekwalifikowania działki na budowlaną w dniu 16 stycznia 2006 r. Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości na działki budowlane wraz z drogami dojazdowymi o nr 230/32, 230/33, 230/34, 230/35, 230/36, 230/37, 230/38, 230/39, 230/40, 230/41, 230/42, 230/43, 230/44, 230/45, 230/46, 230/47, 230/48, 230/49, 230/50, 230/51, 230/52, 230/53, 230/54, 230/55.

W ramach prowadzonej inwestycji przez gminę, polegającej na budowie sieci kanalizacyjnej na terenie gminy Wnioskodawca dokonał przyłącza kanalizacyjnego do działki nr 230/52 z zamiarem budowy domu w przyszłości na niniejszej działce.

Wyżej wymienione działki nie były w żaden sposób wykorzystywane do wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. W związku ze zmianą planów życiowych i zakupem domu w pobliżu miejsca pracy Wnioskodawca postanowił dokonać sprzedaży działek.

W związku z powyższym Zainteresowany nie podejmował żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ich ogrodzenia itp. Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności działek. W dniu 16 maja 2012 r. aktem notarialnym Repetytorium A numer Wnioskodawca dokonał sprzedaży działek nr 230/51, 230/52.

W piśmie z dnia 11 lutego 2013 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jako rolnik korzysta ze zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Zainteresowany jest rolnikiem ryczałtowcem. Jednocześnie prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na remoncie, produkcji i sprzedaży cystern drogowych. Jako osoba prowadząca działalność gospodarczą Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami. W odpowiedzi na zadane pytanie: "Czy Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży gruntów innych niż wskazane we wniosku...", Wnioskodawca wskazał, iż w dniu 14 kwietnia 2008 r. dokonał sprzedaży jednej działki zakupionej w dniu 7 kwietnia 2000 r. Działka należała do prywatnego majątku i nie była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług... (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze stanem faktycznym czynności powyższe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż powyższa sprzedaż nie jest wykonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca sprzedał część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Grunty służyły prowadzeniu działalności rolniczej, a nie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Ponadto, Wnioskodawca jako rolnik nie jest podatnikiem podatku VAT. Zatem niniejsza sprzedaż nie spełnia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W dniu 11 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając na podstawie przepisu § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w imieniu Ministra Finansów - wydał interpretację indywidualną IPTPP2/443-1034/12-4/PR, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 22 marca 2013 r. (data wpływu 27 marca 2013 r.) Wnioskodawca wystąpił z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, wnosząc o zmianę interpretacji indywidulanej nr IPTPP2/443-1034/12-4/PR z dnia 11 marca 2013 r. z powodu jej niezgodności z prawem.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi pismem z dnia 24 kwietnia 2013 r. udzielił odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzając, że brak jest podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Powyższa interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 marca 2013 r. została zaskarżona przez Wnioskodawcę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, który prawomocnym wyrokiem z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt I SA/Op 528/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA w Opolu z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt I SA/Op 528/13, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż z uwagi na okoliczność, że we wniosku ORD-IN wskazano "zaistniały stan faktyczny", zatem zakres zadanego pytania dotyczy zdarzeń, które zaistniały, tj. sprzedaży działek nr 230/51 i 230/52.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...)

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy, stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów (w tym przypadku gruntów) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Skutkiem powyższego status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180 i C-181, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 16 listopada 1998 r. zakupił grunt o powierzchni 2,5786 ha, na który składała się działka nr 230/22. Zakup związany był z powiększeniem przez Wnioskodawcę posiadanego gospodarstwa rolnego. W związku ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego i przekwalifikowania działki na budowlaną w dniu 16 stycznia 2006 r. Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości na działki budowlane wraz z drogami dojazdowymi o nr 230/32, 230/33, 230/34, 230/35, 230/36, 230/37, 230/38, 230/39, 230/40, 230/41, 230/42, 230/43, 230/44, 230/45, 230/46, 230/47, 230/48, 230/49, 230/50, 230/51, 230/52, 230/53, 230/54, 230/55. W ramach prowadzonej inwestycji przez gminę, polegającej na budowie sieci kanalizacyjnej na terenie gminy Wnioskodawca dokonał przyłącza kanalizacyjnego do działki nr 230/52 z zamiarem budowy domu w przyszłości na niniejszej działce.

Wyżej wymienione działki nie były w żaden sposób wykorzystywane do wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. W związku ze zmianą planów życiowych i zakupem domu w pobliżu miejsca pracy Wnioskodawca postanowił dokonać sprzedaży działek. W związku z powyższym Zainteresowany nie podejmował żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ich ogrodzenia itp. Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności działek. W dniu 16 maja 2012 r. aktem notarialnym Repetytorium A numer Wnioskodawca dokonał sprzedaży działek nr 230/51, 230/52.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż jako rolnik korzysta ze zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Zainteresowany jest rolnikiem ryczałtowcem. Jednocześnie prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na remoncie, produkcji i sprzedaży cystern drogowych. Jako osoba prowadząca działalność gospodarczą Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca w dniu 14 kwietnia 2008 r. dokonał sprzedaży jednej działki zakupionej w dniu 7 kwietnia 2000 r. stanowiącej inną, niż opisana w przedmiotowym wniosku, nieruchomość. Działka należała do prywatnego majątku i nie była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt I SA/Op 528/13 wskazał, że Minister Finansów jest " (...) związany ze stanem faktycznym opisanym we wniosku. Obowiązany był zatem uwzględnić twierdzenia Skarżącego, że żadnych działań marketingowych w skali charakterystycznej dla przedsiębiorców nie podejmował ani też działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ich ogrodzenia itp. w celu zwiększenia atrakcyjności działek, że zmiana planu zagospodarowania przestrzennego i przekwalifikowanie gruntu nastąpiło bez jego udziału, a ponadto, że to gmina realizowała inwestycje w postaci sieci kanalizacyjnej. Natomiast wykonanie przyłącza kanalizacyjnego do jednej tylko działki wiązało się z zamiarem budowy w przyszłości domu na tej działce."

W ocenie Sądu " (...) sam fakt podziału nieruchomości na mniejsze działki w sytuacji, gdy do zmiany przeznaczenia gruntu doszło bez inicjatywy podatnika, liczba tych działek i nawet częstotliwość sprzedaży, nie mają znaczenia przy kwalifikowaniu dostawy jako czynności opodatkowanej VAT. (...) fakt zakupu nieruchomości i dokonanie jej podziału na mniejsze działki nie może być podstawą do uznania go za podatnika VAT w odniesieniu do tej dostawy."

Ponadto zdaniem Sądu, "Samo tylko wyodrębnienie dróg dojazdowych nie może być uznane za wystarczające do uznania, że są to działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zrealizowana sprzedaż tych działek nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej strony, nie zostały też przedsięwzięte działania wskazujące na zamiar podjęcia działalności mającej za swój przedmiot obrót nieruchomościami (np. uzbrojenie działek, działania marketingowe)."

W opinii Sądu, "okoliczność nabycia gospodarstwa rolnego, z którego następnie wydzielono działki budowlane i dokonano ich dostawy, nawet jeśli nabycie nastąpiło z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej (według Skarżącego: na powiększenie gospodarstwa rolnego), pozostaje sama w sobie bez wpływu na ocenę statusu Wnioskodawcy jako podatnika VAT w odniesieniu do czynności sprzedaży spornych działek."

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz ich wykładnię dokonaną przez WSA w ww. orzeczeniu, należy stwierdzić, że Zainteresowany, dokonując dostawy dwóch działek o numerach 230/51 i 230/52 korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełnia przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług w stosunku do tej czynności. Zatem sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.