IPTPP1/443-486/11-6/ALN - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, wnoszonych po dniu 31 grudnia 2010 r.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2011 r. (data wpływu 12 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla opłat wnoszonych w 2011 r. z tytułu użytkowania wieczystego gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 12 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.) w zakresie doprecyzowania zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wójt Gminy w 2003 r. przekazał nieruchomość w użytkowanie wieczyste Gminnej Spółdzielni w likwidacji. Z uwagi na to, iż Gminna Spółdzielnia w likwidacji nie przystąpiła do zawarcia umowy z Gminą Sąd Rejonowy wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2010 r. ustalił opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości, dla której jest prowadzona Księga wieczysta na kwotę 10.291,30 zł począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r. W związku z wyrokiem Sądu Gmina począwszy od 2007 r. zaczęła obciążać Gminną Spółdzielnię w likwidacji kwotą 10.291,30 zł plus 22% VAT. W dniu 7 kwietnia 2006 r. w sprawie wyrokiem Sądu Rejonowego, dokonano wpisu użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na rzecz Gminnej Spółdzielni w likwidacji.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. uległy zmianie przepisy dotyczące stawek podatku VAT, co spowodowało m.in. szereg wątpliwości odnośnie stawki VAT, jaką będzie objęte w 2011 r. oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice zostały określone w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z regulacji zawartych w art. 71 ust. 1-4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), wynika, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobierane są opłaty. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Jako, że do uznania za dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług wystarczające jest władanie towarem jak właściciel, a nie bycie właścicielem w sensie prawnym, dlatego też oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, co potwierdza art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

W związku z tym w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniem podatkiem VAT. W związku z późn. zm. wprowadzonymi do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług na podstawie ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej poprzez dodanie m.in. art. 146a oraz dodanie do art. 41 m.in. ust. 14a i 14b powstało pytanie, czy opłaty roczne naliczane za 2011 r. i lata następne powinny być ustalone z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23%.

W piśmie z dnia 20 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku Gmina poinformowała, iż dokonała ustanowienia prawa wieczystego użytkowania na rzecz Gminnej Spółdzielni w likwidacji po dniu 1 maja 2004 r., tj. w dniu 7 kwietnia 2006 r., wyrokiem Sądu Rejonowego dokonano wpisu użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na rzecz Gminnej Spółdzielni w likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT powinna zastosować Gmina w 2011 r. i w latach następnych w odniesieniu do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dla którego Sąd Rejonowy ustalił opłatę roczną w wysokości 10.291,30 zł, począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Zdaniem Wnioskodawcy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste powinno być opodatkowane stawką podatku VAT 22%, bowiem w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy wydany towar jakim jest użytkowanie wieczyste nastąpiło przed 2011 rokiem, a więc przed zmianą stawki VAT.

W 2003 r. Wójt Gminy przekazał nieruchomość w użytkowanie wieczyste Gminnej Spółdzielni w likwidacji. W dniu 7 kwietnia 2006 r. w sprawie wyrokiem Sądu Rejonowego, dokonano wpisu użytkowania wieczystego w księdze wieczystej założonej dla nieruchomości. Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu jej zmiany lub później, czynność ta jest opodatkowana według stawek obowiązujących w momencie jej wykonania.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy kolejne opłaty roczne winny być opodatkowane według stawki podatku obowiązującej dla tej czynności w momencie jej wykonania, tj. stawki 22%, niezależnie od tego, że obowiązek podatkowy powstaje już pod rządami nowych przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Co do zasady, stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Przepis art. 146f ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy stanowi, że w przypadku gdy relacja państwowego długu publicznego do produktu krajowego brutto według stanu na dzień 31 grudnia 2011 r., ogłoszona przez Ministra Finansów, w terminie do dnia 31 maja 2012 r., w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", przekracza 55% w okresach od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 30 czerwca 2013 r. oraz od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 24%. Natomiast, stosownie do brzmienia pkt 2 w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. stawka, o której mowa w pkt 1 lit. a), wynosi 25%.

Ustawa z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 238, poz. 1578) obowiązująca od 1 stycznia 2011 r. wprowadziła przepisy przejściowe. Na podstawie dodanego do art. 41 ustawy ustępu 14a w związku z tą zmianą ustawy w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Powyższy przepis ust. 14a ustawy odnosi się do czynności wykonanej do dnia 31 grudnia 2010 r., dla której obowiązek podatkowy powstał w dniu 1 stycznia 2011 r. bądź po tym dniu.

W związku z tym, w przypadku czynności wykonanej przed dniem 1 stycznia 2011 r., dla której obowiązek podatkowy powstaje po dniu 1 stycznia 2011 r. - czynność ta podlega opodatkowaniu w dacie powstania obowiązku podatkowego według stawki 22%.

W rozpatrywanej sprawie dotyczącej zastosowania obowiązującej po dniu 1 stycznia 2011 r. stawki podatku dla wieczystego użytkowania gruntu istota sprawy sprowadza się do ustalenia kiedy następuje oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) oraz w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

Z zawartych tam regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi co prawda prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. W myśl natomiast art. 238 Kodeksu cywilnego wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Stosownie do art. 71 ust. 1-4 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Z powyższych przepisów wywnioskować należy, iż w przypadku użytkowania wieczystego właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste właściciel (Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego) pobiera opłaty - opłatę pierwszą w wysokości od 15% do 25% ceny nieruchomości płatną jednorazowo, najpóźniej do dnia zawarcia umowy notarialnej i opłaty roczne, ustalane procentowo od ceny i celu na jaki nieruchomość gruntowa została oddana.

W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi bowiem do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia tego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Jak wynika z przepisów o gospodarce nieruchomościami, użytkowanie wieczyste stanowi prawo do rzeczy cudzej, ale daje jednocześnie użytkownikowi wieczystemu uprawnienie do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Do uznania za dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług wystarczające jest władanie towarem jak właściciel (nie bycie właścicielem w sensie prawnym). Dlatego też, mając na uwadze szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, należy uznać, iż oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, co potwierdza art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste uznane, na mocy art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, za dostawę towaru, które daje użytkownikowi wieczystemu prawo do rozporządzania gruntem jak właściciel, tj. w sposób podobny pod względem skutków ekonomicznych do właściciela, realizuje się z chwilą ustanowienia tego prawa. Zatem władztwo ekonomiczne realizujące się z chwilą wydania gruntu użytkownikowi wieczystemu jest decydujące na gruncie podatku od towarów i usług o dokonaniu dostawy tego towaru.

Dodać należy, iż w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu - art. 19 ust. 16b ustawy.

Odnosząc ten przepis do powyższych rozważań dotyczących uznania czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste za dostawę towaru dokonaną w momencie dysponowania przez użytkownika wieczystego tym gruntem w sposób zbliżony do własności, stwierdzić należy, iż ustanowienie takiego prawa w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r., dla którego obowiązek podatkowy - związany z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu - powstaje po dniu 1 stycznia 2011 r., spełnia przesłanki określone w art. 41 ust. 14a ustawy. W związku z tym opłaty ponoszone po dniu 1 stycznia 2011 r. w związku z ustanowieniem prawa wieczystego użytkowania gruntu w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. podlegają opodatkowaniu stawką podatku 22%.

Reasumując, opłata roczna wnoszona w 2011 r. z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego w 2006 r., na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z ust. 14a ustawy, w 2011 r. winna być opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz przepisach prawa obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Kwestia dotycząca zapytania Wnioskodawcy odnośnie stawki podatku VAT dla opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu w latach następnych jest bezprzedmiotowa. Należy bowiem zauważyć, iż w światle przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących interpretacji, interpretacja indywidualna może dotyczyć zdarzenia przyszłego, lecz ocena stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana przez Organ jedynie w oparciu o stan prawny obowiązujący w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.