IPTPP1/443-371/14-4/MH - Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją zadania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2014 r. (data wpływu 31 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją zadania pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją zadania pn. "...".

Wniosek uzupełniono w dniu 31 lipca 2014 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (dalej Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

A. Zarówno transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek - Gmina w szczególności dokonuje sprzedaży działek pod zabudowę oraz świadczy usługi dzierżawy lokali użytkowych. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT;

B. Jak również podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku - w szczególności jest to sprzedaż tzw. "starszych/używanych" budynków i lokali czy sprzedaż nieruchomości rolnych. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami ze stawką "zw" oraz wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT jako zwolnione z podatku.

Natomiast po stronie Gminy występują również inne zdarzenia, wynikające z zadań własnych nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami, realizowane przez Gminę w reżimie administracyjnym, publicznoprawnych (a nie cywilnoprawnym):

C. Zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów - w szczególności: (a) dochody z podatku od nieruchomości, (b) opłaty skarbowej, (c) opłaty targowej, (d) opłaty adiacenckiej, (e) renty planistycznej, (f) udział w podatkach dochodowych, (g) wpływy z administracyjnych decyzji, pozwoleń i koncesji, tj. w szczególności na (h) sprzedaż alkoholu oraz (i) za zajęcie pasa ruchu;

D. Jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów - w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak drogi, chodniki, oświetlenie, place zabaw, sieci wodociągowe i kanalizacyjne i inne, określone w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594) oraz zadania zlecone przez administrację rządową.

W związku z wykonywaniem ww. czynności (A-B) oraz występowaniem zdarzeń (C-D), Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury z wykazanymi kwotami VAT.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT (A), Gmina korzysta (względnie zamierza skorzystać) z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 535 z późn. zm.). W tym celu Gmina dokonuje bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z pozostałymi czynnościami zwolnionymi (B) oraz zdarzeniami (C i D), podatek naliczony nie jest odliczany przez Gminę.

W roku 2014 Gmina zamierza realizować zadanie pn. "...". Z uwagi na wyeksploatowanie i liczne nieszczelności instalacji CO budynek świetlicy zostanie zgodnie z projektem wyposażony w nową instalację grzewczą centralnego ogrzewania wykonaną z rur PP, wyposażoną w grzejniki panelowe typu CV oraz zawory termostatyczne. Zakłada się konieczność wymiany istniejącego kotła CO opalanego paliwem stałym na nowy kocioł z automatycznym podajnikiem i zasobnikiem na ekogroszek o większej sprawności oraz zmniejszonej wydajności dostosowanej do zmniejszonego (w wyniku termomodernizacji przegród) zapotrzebowania na ciepło oraz wymiany całej instalacji centralnego ogrzewania wraz z montażem nowego stalowego przewodu kominowego. Wykonane zostanie również ocieplenie stropodachu, ocieplenie ścian zewnętrznych, wymiana okien na energooszczędne z szybą niskoemisyjną.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją tegoż zadania będą wystawione na Gminę, gdyż to Gmina będzie inwestorem. Budynek świetlicy wiejskiej należy do majątku gminnego, będącego zasobem komunalnym. Świetlica ta jest oddana w bezpłatne użytkowanie dla Miejskiego Domu Kultury, który to jest samorządową instytucją kultury. Miejski Dom Kultury jest jednostką, która m.in. sprawuje nadzór nad funkcjonowaniem świetlic wiejskich. Realizacja tego zadania polegającego na termomodernizacji budynku świetlicy należy do zadań własnych gminy, co wynika z zapisu art. 7 ust. 1 pkt 9 i 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.).

Wydatki, które będą ponoszone na realizację przedmiotowego zadania stanowić będą wydatki na ulepszenie budynku świetlicy wiejskiej, będą one zakwalifikowane jako wydatki inwestycyjne. Budynek ten nie służy bezpośrednio Gminie, jak wspomniano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2014 r., jest on przekazany do użytkowania samorządowej instytucji kultury - Miejskiemu Domu Kultury, który tam prowadzi swoją działalność kulturalną. Należy stwierdzić, iż w przypadku Gminy budynek będzie służył czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Budynek świetlicy będzie służył Wnioskodawcy, czyli Gminie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją termomodernizacji świetlicy wiejskiej będzie przysługiwała możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją tegoż zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Gmina wykonując termomodernizację budynku świetlicy, realizuje zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została ona powołana (ustawa o samorządzie gminnym art. 7 ust. 1). Ponieważ Gmina nie będzie zawierała umów cywilnoprawnych w zakresie wykorzystywania świetlicy wiejskiej, która służy danej społeczności, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, że realizując ww. zadanie Gmina nie działa w charakterze podatnika, zaś nabywane towary i usługi w ramach realizacji tego zadania będą służyć wykonywaniu czynności wyłączonych z opodatkowania.

Ponieważ świetlica ta jest przekazana umową użyczenia do samorządowej instytucji kultury to ewentualne pożytki z wynajmu pomieszczeń będą przysługiwały Miejskiemu Domu Kultury, który to winien rozliczać się z Urzędem Skarbowym. W konsekwencji Gmina, mimo że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w ramach realizacji termomodernizacji budynku świetlicy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W roku 2014 Gmina zamierza realizować zadanie pn. "...". Z uwagi na wyeksploatowanie i liczne nieszczelności instalacji CO budynek świetlicy zostanie zgodnie z projektem wyposażony w nową instalację grzewczą centralnego ogrzewania wykonaną z rur PP, wyposażoną w grzejniki panelowe typu CV oraz zawory termostatyczne. Zakłada się konieczność wymiany istniejącego kotła CO opalanego paliwem stałym na nowy kocioł z automatycznym podajnikiem i zasobnikiem na ekogroszek o większej sprawności oraz zmniejszonej wydajności dostosowanej do zmniejszonego (w wyniku termomodernizacji przegród) zapotrzebowania na ciepło oraz wymiany całej instalacji centralnego ogrzewania wraz z montażem nowego stalowego przewodu kominowego. Wykonane zostanie również ocieplenie stropodachu, ocieplenie ścian zewnętrznych, wymiana okien na energooszczędne z szybą niskoemisyjną. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją tegoż zadania będą wystawione na Gminę. Budynek świetlicy wiejskiej należy do majątku gminnego, będącego zasobem komunalnym. Świetlica ta jest oddana w bezpłatne użytkowanie dla Miejskiego Domu Kultury, który to jest samorządową instytucją kultury. Realizacja tego zadania polegającego na termomodernizacji budynku świetlicy należy do zadań własnych gminy. Budynek świetlicy będzie służył Wnioskodawcy, czyli Gminie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, gdyż - jak wskazał Wnioskodawca - budynek świetlicy będzie służył Wnioskodawcy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizowanym zadaniem.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z realizacją zadania pn....", ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, budynek świetlicy będzie służył Wnioskodawcy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.