IPTPP1/443-311/11-2/ALN - Możliwość dokonania częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego, związanego z projektem modernizacji budynku urzędu miasta.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 6 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją inwestycji pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją inwestycji pn. "..."

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto planuje przystąpić do realizacji projektu "..." w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Obligatoryjnym załącznikiem do wniosku jest interpretacja indywidualna, w sprawie możliwości prawnej odzyskania podatku od towarów i usług (VAT), w związku z realizacją projektu, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej.

Urząd Miasta mieści się obecnie w budynku A. W ramach realizacji projektu planowane jest:

* rozbiórka budynku administracyjno-garażowo-magazynowego i wycinka drzew kolidujących z projektowaną rozbudową,

* rozbudowa o budynek A1 z łącznikiem budynku A i A1 na poziomie II i II piętra. W budynku A1 znajdują się na parterze pomieszczenia z możliwością swobodnej zabudowy wewnętrznej, przeznaczone pod funkcje handlowo-usługowe, z dopuszczeniem funkcji biurowej, oraz dwa garaże do użytku własnego. Piętra I, II i III przeznaczone są na pomieszczenia biurowe. W budynku zlokalizowane zostaną również pomieszczenia magazynowe, pomieszczenia krosownicze oraz na każdej kondygnacji pomieszczenia socjalne. Budynek zostanie wyposażony w sieci wodno-kanalizacyjną, elektroenergetyczną, wentylację i klimatyzację, co., sieć komputerową i telefoniczną,

* przebudowa budynku A w miejscu połączenia z łącznikiem budynku A1 łącznie z wykonaniem konstrukcji dachu, pokrycia, masztu antenowego i flagowego 2 szt., ocieplenia stropu i instalacji klimatyzacyjnej (dwu pionów instalacji) dla około 50% pomieszczeń budynku A,

* malowanie fasad budynku A i A1 wg projektu oraz ścian wewnętrznych w budynku A1 i pomieszczeń objętych przebudową w budynku A.

Użytkowany obecnie obiekt A posiada powierzchnię użytkową 2.781,00 m ^2. Projektowany budynek posiadał będzie powierzchnię użytkową 2.507,57 m ².

Inwestycja przebudowy i rozbudowy budynku A Urzędu Miasta o budynek A1, zrealizowana zostanie w ramach realizacji zadań własnych gminy, nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanymi w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego (art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym). Po zrealizowaniu stanowić będzie majątek Miasta.

Budynki urzędu w przeważającej części służyć będą społeczności lokalnej (część wykorzystywana do działalności administracyjnej Urzędu Miasta), w pozostałej części zostaną na podstawie umów cywilno-prawnych wynajęte. Łączna powierzchnia użytkowa przebudowanego i nowowybudowanego budynku wyniesie 5.288,57 m ^2. Do wynajęcia planuje się przeznaczyć pomieszczenia na parterze budynku A1 o powierzchni 339,05 m ².

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Miastu przysługiwało będzie, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, przy realizacji projektu "...".

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr poz. 535 z późn. zm.) o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem związany jest podatek, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Podstawowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W związku z powyższą zasadą, wykluczeniu podlega możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związanego z usługami i towarami, które są wykorzystywane do czynności niepodlegających temu podatkowi.

W związku z faktem, iż po zrealizowaniu inwestycji budynki w przeważającej części służyć będą na działalność administracyjną urzędu, w tej części Miastu nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego.

W stosunku do tej części budynku A1, która wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych (wynajem powierzchni pod funkcje handlowo-usługowe) Miastu, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług VAT przysługuje prawo częściowego odliczenia podatku. W ustawie o podatku od towarów i usług regułą jest, że podatnik ma obowiązek oznaczenia części podatku naliczonego, który związany jest z działalnością opodatkowaną. Jedynie w przypadku gdy nie jest to możliwe, ustawodawca dopuszcza możliwość zastosowania proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży. W realizowanym zadaniu znane są powierzchnie przeznaczone do czynności opodatkowanych. Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przysługiwać będzie miastu w stosunku, w jakim pozostaje powierzchnia użytkowa przeznaczona do czynności opodatkowanych do ogólnej powierzchni użytkowej budynku rozbudowywanego A i nowobudowanego A1. Do obliczenia tego stosunku powierzchnie ciągów komunikacyjnych (holi, korytarzy, klatek schodowych), które będą wykorzystywane przez wszystkich, nie będą wliczane do powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych.

Miasto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizuje projekt w ramach realizacji zadań własnych (art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym).

Przy realizacji projektu w zakresie "...", Miastu przysługuje częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl generalnej zasady, wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Wskazany powyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.).

Z powyższych uregulowań jednoznacznie wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, wyklucza natomiast możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Szczegółowy sposób wyliczenia wskazanej proporcji zawarty został w dalszych przepisach art. 90 od ust. 4 do 10 powołanej ustawy.

Zakres odliczenia podatku naliczonego, modyfikowany na podstawie powyższych regulacji, uzależniony jest od przyporządkowania działalności podatnika do dwóch kategorii czynności. Do pierwszej z nich zaliczyć należy czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (co do zasady, świadczenie usług oraz sprzedaż towarów opodatkowanych). Z kolei druga kategoria obejmuje czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (czynności zwolnione od podatku, czy też niepodlegające opodatkowaniu).

Jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina zamierza realizować inwestycję polegającą na przebudowie i rozbudowie budynku A Urzędu Miasta o budynek A1. Projektowana inwestycja będzie służyła Wnioskodawcy w części nieruchomości do czynności opodatkowanych (najem lokali handlowo-usługowych) oraz działalności nieopodatkowanej w części nieruchomości przeznaczonej na funkcjonowanie administracji samorządowej. Łączna powierzchnia użytkowa przebudowanego i nowowybudowanego budynku wyniesie 5.288,57 m ^2. Do wynajęcia planuje się przeznaczyć pomieszczenia na parterze budynku A1 o powierzchni 339,05 m ².

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności na tle powołanych przepisów, w przypadku zakupu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, których nie można jednoznacznie przypisać do określonego rodzaju działalności (opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu), Wnioskodawca nie może odliczyć podatku naliczonego zawartego w cenie tego zakupu, w pełnym zakresie. Wnioskodawcy przysługuje bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy). Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać czynnościom opodatkowanym, a wybór metody wyodrębnienia tych kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie aby metoda wyodrębnienia zastosowana przez Wnioskodawcę stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Dodać należy, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczanie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy.

Ponadto dokonanie odliczenia w innym zakresie byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku od towarów i usług i naruszałoby podstawowy mechanizm działania tego podatku, bowiem w odniesieniu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków w zakresie, w jakim nabycia te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy (powstaniem podatku należnego). Natomiast w odniesieniu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie zaznacza się, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupy będą związane ze sprzedażą opodatkowaną będzie przysługiwało, o ile nie zajdą okoliczności wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Bowiem przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinny być brane pod uwagę.

Końcowo podkreśla się, jak wskazano wyżej, iż prawidłowe określenie części podatku naliczonego związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do Wnioskodawcy, natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Zdaniem tut. organu, możliwe jest bezpośrednie wyodrębnienie zakupów związanych z przebudową i rozbudową konkretnych pomieszczeń przeznaczonych na wynajem, nie jest natomiast to możliwe w przypadku remontu części wspólnych. Tym samym prawidłową kwotę podatku naliczonego do odliczenia od zakupów dotyczących części wspólnych (związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych i niepodlegajacych opodatkowaniu) Wnioskodawca winien dokonać z zastosowaniem miarodajnego klucza podziału celem wyodrębnienia zakupów związanych z czynnościami niepodlegajacymi opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zastosowanie w tym celu klucza powierzchniowego, będzie zasadne, jeżeli metoda ta miarodajnie i reprezentatywne odzwierciedli stosunek, w jakim będą pozostawać prowadzone w nim kategorie działalności, tj. niepodlegająca opodatkowaniu oraz podlegająca opodatkowaniu.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z planowaną inwestycją w zakresie, w jakim zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.