IPTPP1/443-285/14-4/MH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 18 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktury za usługę prawniczą - jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktury za usługę prawniczą.

Wniosek uzupełniono w dniu 11 czerwca 2014 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (dalej: "Gmina") jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Gmina zawarła z kancelarią prawniczą umowę na świadczenie usług doradztwa prawnego polegających na zastępstwie procesowym i doradztwie w zakresie postępowania o zwrot podatku (w tym zwrot nadpłaty podatku) od towarów i usług, poprzedzonego analizą zasadności podniesienia roszczeń w zakresie VAT.

W ramach szerokiego zakresu prac kancelarii, jedna z wyświadczonych przez nią na rzecz Gminy usług prawniczych dotyczyła kwestii podatkowego rozliczenia inwestycji polegającej na budowie sali gimnastycznej ("Usługa prawnicza"). W trakcie budowy sali gimnastycznej Gmina podjęła decyzję o oddaniu sali gimnastycznej w dzierżawę na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury i Rekreacji (dalej: "GOKiR", "Instytucja Kultury") na podstawie umowy dzierżawy (dalej: "Umowa"). GOKiR jest samorządową instytucją kultury, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu działalności kulturalnej (ustawa ta nadaje GOKiR osobowość prawną).

Gmina i GOKiR jeszcze w trakcie realizacji przedmiotowej inwestycji podpisały list intencyjny, a bezpośrednio po oddaniu sali gimnastycznej do użytkowania zawarły umowę dzierżawy. Umowa dzierżawy jest umową odpłatną, na podstawie której Gmina oddała salę gimnastyczną we władanie GOKiR, a w zamian GOKiR uiszcza na rzecz Gminy czynsz dzierżawny, stanowiący wynagrodzenie Gminy. W związku z realizacją inwestycji, Gmina poniosła wydatki udokumentowane fakturami VAT, z których następnie Gmina odzyskała podatek. Odzyskanie podatku zostało poprzedzone uzyskaniem interpretacji indywidualnych Ministra Finansów, wydanych 19 listopada 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP1/443-641/13-6/RG, IPTPP1/443-641/13-5/RG i IPTPP1/443-641/13-4/RG.

Nabyta usługa prawnicza polegała w szczególności na tym, że kancelaria prawnicza:

* dokonała prawnopodatkowej analizy prawidłowości opodatkowania VAT przez Gminę usługi dzierżawy sali gimnastycznej przez Gminę na rzecz GOKiR oraz możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na realizację wskazanej inwestycji;

* przygotowała projekty listu intencyjnego oraz umowy dzierżawy, zawartych przez Gminę z GOKiR;

* przygotowała dla Gminy wniosek do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej celem potwierdzenia, że Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków wykazanych na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne;

* dokonała prawnej analizy konsekwencji odzyskania podatku VAT w zakresie konieczności zwrotu dofinansowania inwestycji na rzecz Ministra Sportu;

* uzyskała potwierdzenie Ministra Sportu dotyczące możliwości dzierżawy sali gimnastycznej;

* przygotowała korekty stosownych deklaracji VAT-7, wnioski o stwierdzenie nadpłaty/zwrot podatku oraz pisma w sprawie uzasadnienia przyczyn korekty.

Dzierżawa sali gimnastycznej jest dokumentowana wystawianymi przez Gminę fakturami VAT z wykazanym podatkiem należnym. W związku z wyświadczeniem powyższej, kompleksowej usługi prawniczej, kancelaria prawna wystawi na rzecz Gminy fakturę VAT z wykazaną na niej kwotą podatku.

Nabyta usługa prawnicza służyła obsłudze prawnopodatkowej projektu związanego z budową sali gimnastycznej. Sala gimnastyczna została w całości wydzierżawiona przez Gminę. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów, zajętym w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 19 listopada 2013 r., sygn. IPTPP1/443-641/13-4/RG, dzierżawa sali jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Gmina zwraca uwagę, że nabyta usługa prawnicza była ściśle związana z wykonywaniem przez Gminę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sala gimnastyczna została w całości wydzierżawiona przez Gminę, a zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów, zajętym w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 19 listopada 2013 r., sygn. IPTPP1/443-641/13-6/RG, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z budową i utrzymaniem sali, z uwagi na fakt, że opisana inwestycja będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych - odpłatnego świadczenia usług dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od kancelarii prawnej dokumentującej wykonaną usługę prawniczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od kancelarii prawnej dokumentującej wykonaną usługę prawniczą.

Gmina jako podatnik VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Opodatkowanie usług dzierżawy

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że świadczone na rzecz GOKiR usługi dzierżawy sali gimnastycznej, za które Gmina pobiera wynagrodzenie, nie są dostawą towarów, należy wnioskować, że na gruncie ustawy o VAT powinny być one traktowane jako odpłatne świadczenie usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Przykładowo zostało ono potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2012 r. o sygn. IPTPP2/443-705/12-4/IR, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że świadczone przez wnioskodawcę usługi dzierżawy obiektu sportowego na rzecz stowarzyszenia będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT. Ponadto, jak już wskazywano w opisie stanu faktycznego, Gmina uzyskała pozytywną interpretację indywidualną Ministra Finansów potwierdzającą, że Gmina ma pełne prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę sali gimnastycznej. Powyższe jednoznacznie świadczy o tym, że przedmiotowa inwestycja była związana z czynnością opodatkowaną, jaką jest dzierżawa sali gimnastycznej.

Odliczenie VAT od wydatków na usługi prawnicze

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

* nabywca towarów/usług jest podatnikiem VAT oraz

* nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki będą spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury za wykonaną usługę prawniczą wyświadczoną przez kancelarię.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać fakt, że ponoszenie wskazanych powyżej wydatków było związane ze świadczeniem usług dzierżawy wymienionego obiektu. Usługi kancelarii stanowiły ważny element prawnej i finansowej obsługi procesu inwestycyjnego. Jak wskazano w stanie faktycznym, Gmina dążyła do ustalenia, że z uwagi na fakt, że świadczone przez nią usługi dzierżawy podlegają opodatkowaniu VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę sali gimnastycznej. Gmina postanowiła zatem skorzystać z doświadczenia i wiedzy kancelarii prawniczej, która dokonała odpowiednich analiz i udzieliła Gminie technicznego wsparcia w podatkowym rozliczeniu wskazanej inwestycji. Skorzystanie z usług kancelarii korzystnie wpłynęło na obniżenie wydatków w zakresie inwestycji. Zdaniem Gminy bezsporny jest zatem związek nabytych usług prawniczych ze wskazaną inwestycją, a w konsekwencji ze świadczonymi przez Gminę odpłatnymi usługami dzierżawy sali gimnastycznej.

Gmina ma świadomość, że podstawowymi wydatkami związanymi ze świadczeniem usług dzierżawy sali gimnastycznej były koszty jej budowy. Jednak w kontekście brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniające do odliczenia są również inne, ponoszone przez podatników wydatki, związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, w tym np. wsparcie prawne, usługi doradcze, usługi finansowe, usługi szkoleniowe, remonty, obsługa biurowa etc. Usługi te mają wprawdzie pośredni, aczkolwiek niewątpliwie klarowny, konkretny oraz istotny związek z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Gmina pragnie podkreślić, że jednolite stanowisko prezentowane w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów potwierdza, że podatnicy mają prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z nabyciem usług prawniczych.

Przykładowo stanowisko takie zostało wyrażone w:

* interpretacji z 13 maja 2013 r. o sygn. IBPP3/443-163/13/EJ, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w odniesieniu do usług doradczych związanych z modernizacją targowiska zwrócił uwagę, że "wydatki na ww. usługę prawniczą związaną z podatkowym rozliczeniem inwestycji polegającej na modernizacji targowiska miejskiego, nie mają bezpośredniego związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, jednakże pośrednio mają związek z uzyskiwaniem obrotu opodatkowanego VAT." Następnie wywiódł, że "Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od kancelarii prawnej z tytułu nabycia usługi doradczej";

* interpretacji z 3 października 2012 r. o sygn. ILPP2/443-702/12-2/AK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odniesieniu do usług doradczych związanych z zagospodarowaniem parkingów w pełni i bez uzasadnienia zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, w myśl którego "Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest/będzie uiszczać VAT należny z tytułu dzierżawy miejsc postojowych, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.";

* interpretacji indywidualnej z 7 marca 2011 r. o sygn. IPPP1/443-3/11-2/AW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w odniesieniu do wydatków na nabycie usług doradztwa prawnego i doradztwa podatkowego związanych z transakcją restrukturyzacyjną, która ostatecznie nie została dokonana uznał, że "w związku z tym, iż nabyte przez Spółkę usługi doradcze są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tych usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy."

* interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2011 r. o sygn. IPPP1-443-949/11-2/IGO, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z nabyciem m.in. usług doradztwa finansowego, prawnego, podatkowego, biznesowego (komercyjnego), technicznego, transakcyjnego, badań due diligence oraz innych analiz eksperckich związanych z przeprowadzeniem transakcji nabycia udziałów w innej spółce a następnie połączenia spółek. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że "mając na uwadze fakt, iż wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie usług doradczych pozostają w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tych nabyć";

* interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2011 r. o sygn. IPPP1/443-1291/10-2/ISz, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przyznał rację wnioskodawcy, że "z tytułu poniesionych w roku 2008 wydatków na zakup usług doradztwa finansowego, podatkowego, prawnego, doradztwa ekonomicznego, księgowego, oraz z tytułu poniesionej opłaty za pomyślne zakończenie procesu negocjacji, które zostały poniesione w związku z nabyciem udziałów w spółce T., przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT - naliczonego przy zakupie usług."

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że w jej ocenie stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że "prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny".

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej, tj. mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych, choćby pośrednio związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług dzierżawy sali gimnastycznej, to powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków wpływających na możliwość ich świadczenia, na zasadach analogicznych jak od wydatków związanych z budową sali gimnastycznej.

Należy również podkreślić, że jednostki samorządu terytorialnego występują - z punktu widzenia VAT - w podwójnej roli: (i) w pewnej sferze działają one jako podatnicy VAT w zakresie wskazanym w art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 (w zakresie wykonywanej działalności gospodarczej - w tym zakresie rozliczają VAT), (ii) w pewnej sferze działają jako organy władzy publicznej (w tym zakresie nie rozliczają VAT - nie mają prawa do odliczenia, ani podatku tego nie odprowadzają).

Skoro usługa prawnicza była świadczona po to, aby prawidłowo rozliczyć podatek VAT (należny i naliczony) przez Gminę - to oznacza, że była ona świadczona na cele prowadzonej działalności gospodarczej Gminy jako podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a tym samym usługa nie miała związku z działalnością publiczną Gminy pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od kancelarii prawnej dokumentującej wykonaną usługę prawniczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina zawarła z kancelarią prawniczą umowę na świadczenie usług doradztwa prawnego polegających na zastępstwie procesowym i doradztwie w zakresie postępowania o zwrot podatku (w tym zwrot nadpłaty podatku) od towarów i usług, poprzedzonego analizą zasadności podniesienia roszczeń w zakresie VAT. W ramach szerokiego zakresu prac kancelarii, jedna z wyświadczonych przez nią na rzecz Gminy usług prawniczych dotyczyła kwestii podatkowego rozliczenia inwestycji polegającej na budowie sali gimnastycznej. W trakcie budowy sali gimnastycznej Gmina podjęła decyzję o oddaniu sali gimnastycznej w dzierżawę na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury i Rekreacji na podstawie umowy dzierżawy. Gmina i GOKiR jeszcze w trakcie realizacji przedmiotowej inwestycji podpisały list intencyjny, a bezpośrednio po oddaniu sali gimnastycznej do użytkowania zawarły umowę dzierżawy. W związku z realizacją inwestycji, Gmina poniosła wydatki udokumentowane fakturami VAT, z których następnie Gmina odzyskała podatek.

Nabyta usługa prawnicza polegała w szczególności na tym, że kancelaria prawnicza:

* dokonała prawnopodatkowej analizy prawidłowości opodatkowania VAT przez Gminę usługi dzierżawy sali gimnastycznej przez Gminę na rzecz GOKiR oraz możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na realizację wskazanej inwestycji;

* przygotowała projekty listu intencyjnego oraz umowy dzierżawy, zawartych przez Gminę z GOKiR;

* przygotowała dla Gminy wniosek do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej celem potwierdzenia, że Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków wykazanych na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne;

* dokonała prawnej analizy konsekwencji odzyskania podatku VAT w zakresie konieczności zwrotu dofinansowania inwestycji na rzecz Ministra Sportu;

* uzyskała potwierdzenie Ministra Sportu dotyczące możliwości dzierżawy sali gimnastycznej;

* przygotowała korekty stosownych deklaracji VAT-7, wnioski o stwierdzenie nadpłaty/zwrot podatku oraz pisma w sprawie uzasadnienia przyczyn korekty.

W związku z wyświadczeniem powyższej, kompleksowej usługi prawniczej, kancelaria prawna wystawi na rzecz Gminy fakturę VAT z wykazaną na niej kwotą podatku. Gmina zwraca uwagę, że nabyta usługa prawnicza była ściśle związana z wykonywaniem przez Gminę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powołane wyżej regulacje prawne do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż wydatki na ww. usługi doradcze nie będą miały bezpośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jednakże pośrednio będą miały związek z uzyskaniem przez Wnioskodawcę obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia zostanie spełniony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyta usługa prawnicza, jak wskazał Wnioskodawca, była ściśle związana z wykonywaniem przez Gminę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego z uwagi na spełnienie pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury za usługę prawniczą, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z faktury za usługę prawniczą, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, nabyta usługa prawnicza była ściśle związana z wykonywaniem przez Gminę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Należy wskazać, iż powołane interpretacje dotyczą odmiennego stanu faktycznego od stanu w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.