IPTPP1/443-273/11-4/IG - Obowiązek wystawiania faktur VAT przez biegłego sądowego w związku ze sporządzaniem opinii na zlecenie sądu, prokuratur i policji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 sierpnia 2011 r. (data wpływu 1 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawiania faktur VAT przez biegłego sądowego zwolnionego podmiotowo - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. w zakresie obowiązku wystawiania faktur VAT przez biegłego sądowego.

Wniosek uzupełniono w dniu 1 września 2011 r. o informację dotyczącą przedmiotu wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W listopadzie 2003 r. Wnioskodawca został ustanowiony przez Prezesa Sądu Okręgowego biegłym sądowym w zakresie rachunkowości i finansów. Wykonując opinie na zlecenie sądu, prokuratur i policji, Zainteresowany osiąga z tego tytułu przychody z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwota przychodów z tego tytułu nie przekroczyła w poszczególnych latach kwoty zwolnienia wynikającego z artykułu 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stąd rozliczenie pracy biegłego z sądem polegało na wystawianiu rachunków (bez podatku VAT), od których były pobierane należne zaliczki na podatek dochodowy. Na rachunkach Wnioskodawca zamieszcza tekst o następującej treści: opracowanie opinii w sprawie sądowej.

Od 1 września 2010 r. Zainteresowany jest również współwłaścicielem spółki cywilnej, której głównym rodzajem działalności jest prowadzenie usług rachunkowo - księgowych, a dodatkową czynnością wpisaną do rejestru przedsiębiorców są usługi w zakresie doradztwa. Spółka jest podatnikiem podatku VAT w myśl art. 113 ust. 13 pkt 2.

W dalszym ciągu Wnioskodawca opracowuje opinie na zlecenie organów sprawiedliwości i za każdą wykonaną opinie wydaną po 1 września 2010 r. wystawia fakturę VAT przez spółkę cywilną.

Jednocześnie księgowość sądów po otrzymaniu faktury VAT pobiera należną zaliczkę na podatek dochodowy.

Jednocześnie, jako współwłaściciel spółki cywilnej do dwudziestego każdego miesiąca Zainteresowany oblicza podatek dochodowy i odprowadza zaliczkę, a więc jak twierdzi, dwukrotnie odprowadza zaliczkę na podatek dochodowy.

Głównym rodzajem działalności spółki cywilnej, której Wnioskodawca jest współwłaścicielem, jest: działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe 69.20.Z.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z działalnością wykonywaną osobiście (opinie na zlecenia sądów), Wnioskodawca powinien w dalszym ciągu wystawiać faktury VAT (z należnym podatkiem VAT) wystawione przez Spółkę Cywilną czy też rachunki, bez kwoty podatku VAT, wystawione przez osobę fizyczną - biegłego sądowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone działalności (działalność wykonywana osobiście przez biegłego i Spółka Cywilna) są prowadzone osobno i w związku z opracowanymi opiniami dla organów sprawiedliwości jako biegły sądowy może wystawiać rachunki, bez naliczonego podatku VAT, z uwagi na art. 13 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jest to działalność wykonywana osobiście i w związku z powyższym jako biegły sądowy nie ma obowiązku wystawiania faktur przez Spółkę Cywilną za opracowane opinie sądowe.

Zwolnienie to obowiązuje również w przypadku działalności wykonywanej osobiście przez biegłego do momentu osiągnięcia przez niego progu zwolnienia podmiotowego w myśl ustawy o podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast według art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 6 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2010 r., Dz. U. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu m.in. sądowym.

Jak wyżej wskazano, z zakresu podmiotowego ustawy o podatku od towarów i usług wyłączone zostały podmioty osiągające przychody, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po spełnieniu warunków wynikających z art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy. Oznacza to, że wyłączenie z opodatkowania jest możliwe tylko wówczas, gdy stosunek prawny istniejący pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą, oprócz wynagrodzenia oraz warunków wykonywania czynności, będzie określał odpowiedzialność tego pierwszego względem osób trzecich. Kryteria te muszą być spełnione łącznie.

Przy powoływaniu biegłego przez organ procesowy, nawet przy przyjęciu, że organ jest zlecającym wykonanie czynności, nie jest możliwe nawiązanie stosunku prawnego, którego elementem jest odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności. Powołanie biegłych stanowi dla tych osób nie zlecenie wykonania czynności, lecz nakaz wykonywania takich czynności. Na powołanych zaś osobach, a nie na zlecającym, spoczywa odpowiedzialność za wykonanie tych czynności.

Organy procesowe (sąd, prokuratura) "odpowiadają" za podjęte przez siebie rozstrzygnięcie w danej sprawie, nie ma natomiast tożsamości czynności organów i biegłego, których odbiorcą byłby uczestnik postępowania sądowego. Organy wydając rozstrzygnięcie dokonują oceny przedstawionych im dowodów, nie mogą zatem wpływać na treść opinii wydanej przez biegłego sądowego. To, że zarówno organy procesowe, bez względu na fazę postępowania (postępowanie przygotowawcze, postępowanie przed sądem), jak i powołani biegli sądowi są uczestnikami tego samego postępowania, nie wprowadza jakichkolwiek zależności (co do treści opinii, ekspertyzy) między tymi podmiotami, chociaż występują tu niewątpliwie zdarzenia mogące być określone wzajemnymi relacjami.

Wskazać również należy, że prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. Nr 15, poz. 133). Biegły sądowy jest osobą, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownym dokumentem i w pełni samodzielnie sporządza zleconą mu opinię (ekspertyzę), kierując się wyłącznie posiadaną wiedzą specjalistyczną w tym zakresie. Wydana przez biegłego opinia musi być w związku z tym w pełni samodzielna, przy czym na samodzielność w wydaniu opinii - możliwość w wyrażaniu własnych jako biegłego poglądów i opinii nie wpływa fakt, iż musi on stosować się do wskazówek organu zlecającego (np. co do zakresu opinii) i odpowiadać za nią może jedynie biegły, który ją wydał. Ponadto przed objęciem funkcji biegły składa przyrzeczenie, iż powierzone mu obowiązki wykonywać będzie z całą sumiennością i bezstronnością. Nikt zatem nie powinien mieć wpływu na treść jego pracy (sporządzenia stosownej opinii).

Do kompetencji organów procesowych należy jedynie ocena opinii pod kątem jej rzetelności, jasności, spójności wewnętrznej i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy. Jeśli opinia nie spełnia ww. wymagań organ, który powołał biegłego, może zobowiązać go do uzupełnienia opinii, bądź zasięgnąć opinii innego biegłego. Organ procesowy w żadnym wypadku nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie opinii i jej merytoryczną treść. Wnioski opinii organ może podzielić bądź nie. Zlecenie wykonania opinii nie rodzi jakiejkolwiek więzi kreującej stosunek prawny podobny do stosunku pracy, bowiem nie wprowadza jakiegokolwiek podporządkowania i zależności, a przede wszystkim nie statuuje odpowiedzialności zlecającego sądu (czy też innego organu) za wykonaną przez biegłego opinię.

Z powyższych względów, czynności wykonywane przez biegłych nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w powołanym wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnośnie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę. Uznać zatem należy, że czynności biegłego wykonującego powierzone mu funkcje - sporządzanie opinii - wypełniają dyspozycję art. 8 ust. 1 pkt 3 oraz art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. Nr 46, poz. 254 z późn. zm.) Należności biegłych (jednostek organizacyjnych wymienionych w § 7 i 8) ustala się i przyznaje na podstawie przedstawionych rachunków i innych dokumentów sprawdzonych przez głównego księgowego sądu wypłacającego należność lub przez innego pracownika wyznaczonego przez prezesa sądu.

W świetle § 7 cyt. wyżej rozporządzenia, w razie wydania opinii przez jednostkę organizacyjną akademii medycznej, instytutu naukowo-badawczego lub zakład służby zdrowia wynagrodzenie tych jednostek za wykonaną pracę określa się według taryfy stanowiącej załącznik nr 2 do rozporządzenia, przy czym stosuje się przepisy § 4 ust. 2 i 3 i § 5.

Jak stanowi § 7 rozporządzenia, w razie wydania opinii przez jednostkę organizacyjną inną niż wymienione w § 7 wynagrodzenie tej jednostki za wykonaną pracę określa się zgodnie ze stawkami w niej stosowanymi.

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), stanowią, iż przez jednostki organizacyjne rozumie się osoby prawne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną, natomiast przez jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi rozumie się jednostki, którym ustawa przyznaje zdolność prawną i do których stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych (art. 33 i art. 331)

Ponieważ spółka cywilna nie spełnia powyższych przesłanek to w rozumieniu ww. przepisów nie jest jednostką organizacyjną. Wobec powyższego to nie spółka cywilna lecz Wnioskodawca jako posiadający uprawnienia biegłego wykonuje zlecone przez sąd czynności.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 216, poz. 1666) kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, dla 2010 r. przyjmuje się w wysokości 100.000 zł.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) "doradzić - doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Natomiast "doradztwo" to, wg powyższego słownika, udzielanie fachowych porad.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że świadczenie usług na zlecenie sądów i prokuratur, mające charakter sporządzania opinii procesowych, nie stanowi usług doradztwa, bowiem biegły sądowy "nie doradza" organowi prowadzącemu postępowanie, lecz tworzy jeden z dowodów mających istotne znaczenie w postępowaniu sądowym.

Mając zatem na uwadze powyższe uwarunkowania należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez biegłego sądowego nie mieszczą się w zakresie doradztwa.

Jak wynika z treści art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

W świetle § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Natomiast w myśl § 17 pkt 4 ww. rozporządzenia - za fakturę uznaje się również rachunki, o których mowa w art. 87 i 88 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), wystawiane przez podatników nieobowiązanych do wystawiania faktur według zasad określonych w § 4, 5, 7-14, 16-20 i 23.

Zgodnie z dyspozycją art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi odrębne działalności, a mianowicie działalność wykonywaną osobiście - biegłego sądowego oraz jest wspólnikiem spółki cywilnej, której głównym rodzajem działalności jest prowadzenie usług rachunkowo-księgowych, a dodatkową czynnością wpisaną do rejestru przedsiębiorców są usługi w zakresie doradztwa. Kwota przychodów z tytułu wykonania opinii jako biegły sądowy nie przekroczyła w poszczególnych latach kwoty zwolnienia wynikającej z ww. art. 113 ust. 1 ustawy, natomiast spółka cywilna, której Zainteresowany jest współwłaścicielem jest podatnikiem podatku VAT, w myśl art. 113 ust. 13 pkt 2. W tej sytuacji Wnioskodawca ma wątpliwości, czy powinien w dalszym ciągu wystawiać faktury VAT wystawione przez spółkę cywilną czy też rachunki przez osobę fizyczną - biegłego sądowego.

Biorąc pod uwagę stan sprawy oraz wyżej powołane przepisy należy stwierdzić, że jeżeli opinie na zlecenie sądów sporządzane są przez Wnioskodawcę w ramach działalności osobistej, a wartość obrotu z działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, nie przekroczyła kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, Zainteresowany może wystawiać rachunki, bez kwoty podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych, o których mowa w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa dla innych podmiotów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.