IPTPP1/443-171/14-5/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2014 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2014 r. (data wpływu 8 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych dla monterów rusztowań na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy - jest prawidłowe,

* zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych dla monterów rusztowań na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych dla monterów rusztowań.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 maja 2014 r. (data wpływu 8 maja 2014 r.) w zakresie doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

W ramach prowadzonej na własne nazwisko działalności gospodarczej Wnioskodawczyni świadczy usługi edukacyjne. Szkolenia te prowadzone są na terenie kraju. Uczestnikami tych szkoleń są osoby fizyczne, które nabywają od Wnioskodawczyni usługę szkoleniową we własnym imieniu albo ich szkolenie wykupiła zatrudniająca ich firma albo instytucja finansująca takie szkolenie (np. Urząd Pracy).

Szkolenia oferowane przez firmę Zainteresowanej są szkoleniami, które pozwalają uczestnikom podnieść swoje kwalifikacje albo zdobyć nowe kwalifikacje zawodowe, ponieważ ich przedmiotem jest przekazanie wiedzy koniecznej do uzyskania norweskiego certyfikatu montera rusztowań. Uczestnik szkolenia uczestniczy w zajęciach teoretycznych przygotowujących go do egzaminu. Program każdego szkolenie jest zgodny z zakresem programem wymaganym przepisami norweskimi. Egzamin kończący szkolenie jest przeprowadzony przez norweską firmę, uprawnioną na podstawie przepisów norweskich do przeprowadzania takich egzaminów i wydawania certyfikatów dla monterów rusztowań. Egzamin jest jednym z elementów oferowanego przez Zainteresowaną szkolenia, ponieważ dla każdego uczestnika szkolenia jest wykupiony przez szkolącego - czyli firmę Wnioskodawczyni - u egzaminatora, tj. w norweskiej firmie certyfikującej monterów rusztowań.

Uczestnik szkolenia, który uczestniczy w programie edukacyjnym, zdał egzamin oraz posiada wymaganą przepisami norweskimi praktykę (pracowały przez minimum 6 miesięcy w firmie, która w ramach prowadzonej przez siebie działalności używa rusztowań (lub sam prowadzi taką firmę), mają minimum łącznie 72 godziny praktyki na 3 różnych typach rusztowań) - kończąc szkolenie otrzymuje certyfikat potwierdzający uzyskanie uprawnień norweskich jako monter rusztowań. Uczestnik szkolenia, który nie posiada odpowiedniej praktyki otrzymuje potwierdzenie odbycia kursu oraz potwierdzenie zdania egzaminu - co uprawnia do otrzymania certyfikatu po odbyciu określonej praktyki zawodowej.

Obecnie Wnioskodawczyni opodatkowuje świadczone przez firmę usługi szkoleniowe podstawową stawką podatku od towarów i usług.

Zainteresowana jest czynnym podatnikiem VAT. Firma Wnioskodawczyni nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i nie świadczy usług w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu tych przepisów oraz nie posiada wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Osoby przystępujące do szkoleń prowadzonych przez Wnioskodawczynię, które mają doświadczenie praktyczne zawodowe poprzez uczestnictwo w szkoleniu i przystąpienie do egzaminu kończącego szkolenie podnoszą swoje kwalifikacji zawodowe lub zwiększają posiadane już kompetencje w zakresie specjalistycznych umiejętności zawodowych z uwzględnieniem ich certyfikacji wymaganej prawem norweskim, a przypadku osób nieposiadających praktyki zawodowej szkolenie oferowane przez Wnioskodawcę umożliwia zdobycie zawodowej wiedzy teoretycznej przez szkolonego oraz zdanie egzaminu w tym zakresie, potwierdzającego zakres wiedzy egzaminowanego.

Przepisy regulujące wymóg posiadania kwalifikacji zawodowych montera rusztowań to: przepis § 109 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych; § 17-1 Forskrift om utf#248;relse av arbeid, bruk av arbeidsutstyr og tilh#248;rende tekniske krav (forskrift om utf#248;relse av arbeid) oraz pozostałych przepisach tego aktu prawnego zawartych w Kapittel 17. Arbeid i holden, gdzie zawarto regulacje dotyczące szkoleń zawodowych (§ 17-2 do § 17-4).

Wnioskodawczyni jest wpisana do rejestru instytucji szkoleniowych pod nr...........

Na pytanie Czy przedmiotowe usługi będą finansowane w całości lub w części ze środków publicznych... W przypadku, gdy są finansowane w części, to należy wskazać udział procentowy finasowania ze środków publicznych. Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Jeżeli uczestnik szkolenia wystąpił uprzednio do powiatowego urzędu pracy o dofinansowanie w nim uczestnictwa i uzyskał akceptację swojej prośby, to koszt szkolenia w całości był pokrywany przez udzielającego takiego dofinansowania, czyli powiatowy urząd pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prowadzone przez Wnioskodawczynię szkolenia dla monterów rusztowań są objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, a w przypadku, gdy szkolenie finansowane jest ze środków publicznych (np. przez Urząd Pracy) to podstawą zwolnienia tej usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest przepis art. 43 ust. pkt 29 lit. c) wymienionej wcześniej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, po przeanalizowaniu przepisów regulujących zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług szkoleń, których przedmiotem jest doskonalenie zawodowe, Wnioskodawczyni uważa, że usługi kształcenia zawodowego, które opisała w pkt 68 są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, a w przypadku gdy nabywana od Wnioskodawczyni usługa szkoleniowa jest finansowana ze środków publicznych zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i c) ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl postanowień art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. "...usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia".

Użyte w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług pojęcia: "usługa kształcenia zawodowego" oraz "usługa przekwalifikowania zawodowego" należy rozumieć tak, jak to określono w wymienionym wcześniej przepisie rozporządzenia Rady. Ponadto odwołując się do postanowień art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. zakres usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy wszelkiego nauczania, które pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, albo ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W tym kontekście świadczone przez Wnioskodawcę usług mieszczą się w zakresie określonym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Aby usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego korzystały ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług dodatkowo muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W przypadku usług szkoleniowych świadczonych przez Wnioskodawcę, taką podstawę prawną znajduję w przepisach: regulujących wymóg posiadania kwalifikacji zawodowych montera rusztowań, tak jak przepis § 109 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych, § 17-Forskrift om utf#248;relse av arbeid, bruk av arbeidsutstyr og tilh#248;rende tekniske krav (forskrift om utf#248;relse av arbeid) oraz pozostałych przepisach tego aktu prawnego zawartych w Kapittel 17. Arbeid i holden, gazie zawarto regulacje dotyczące szkoleń zawodowych (§ 17-2 do § 17-4).

Reasumując, ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje wymogów, należy uznać, że szkolenia wykonywane przez Wnioskodawczynię opisane w pkt 68 niniejszego wniosku, spełniają warunki do określenia dla tej usługi zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

* prawidłowe - w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych dla monterów rusztowań na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy,

* nieprawidłowe - w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych dla monterów rusztowań na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Z kolei w świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722), zwalnia się od podatku:

* usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

* usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl natomiast z § 3 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych - zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Zainteresowana jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni świadczy usługi edukacyjne. Szkolenia te prowadzone są na terenie kraju. Uczestnikami tych szkoleń są osoby fizyczne, które nabywają od Wnioskodawczyni usługę szkoleniową we własnym imieniu albo ich szkolenie wykupiła zatrudniająca ich firma albo instytucja finansująca takie szkolenie (np. Urząd Pracy). Szkolenia oferowane przez firmę Zainteresowanej są szkoleniami, które pozwalają uczestnikom podnieść swoje kwalifikacje albo zdobyć nowe kwalifikacje zawodowe, ponieważ ich przedmiotem jest przekazanie wiedzy koniecznej do uzyskania norweskiego certyfikatu montera rusztowań. Uczestnik szkolenia uczestniczy w zajęciach teoretycznych przygotowujących go do egzaminu. Egzamin kończący szkolenie jest przeprowadzony przez norweską firmę, uprawnioną na podstawie przepisów norweskich do przeprowadzania takich egzaminów i wydawania certyfikatów dla monterów rusztowań. Egzamin jest jednym z elementów oferowanego przez Zainteresowaną szkolenia, ponieważ dla każdego uczestnika szkolenia jest wykupiony przez szkolącego - czyli firmę Wnioskodawczyni - u egzaminatora, tj. w norweskiej firmie certyfikującej monterów rusztowań. Uczestnik szkolenia, który uczestniczy w programie edukacyjnym, zdał egzamin oraz posiada wymaganą przepisami norweskimi praktykę (pracowały przez minimum 6 miesięcy w firmie, która w ramach prowadzonej przez siebie działalności używa rusztowań (lub sam prowadzi taką firmę), mają minimum łącznie 72 godziny praktyki na 3 różnych typach rusztowań) - kończąc szkolenie otrzymuje certyfikat potwierdzający uzyskanie uprawnień norweskich jako monter rusztowań. Uczestnik szkolenia, który nie posiada odpowiedniej praktyki otrzymuje potwierdzenie odbycia kursu oraz potwierdzenie zdania egzaminu - co uprawnia do otrzymania certyfikatu po odbyciu określonej praktyki zawodowej. Firma Wnioskodawczyni nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i nie świadczy usług w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu tych przepisów oraz nie posiada wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Osoby przystępujące do szkoleń prowadzonych przez Wnioskodawczynię, które mają doświadczenie praktyczne zawodowe poprzez uczestnictwo w szkoleniu i przystąpienie do egzaminu kończącego szkolenie podnoszą swoje kwalifikacji zawodowe lub zwiększają posiadane już kompetencje w zakresie specjalistycznych umiejętności zawodowych z uwzględnieniem ich certyfikacji wymaganej prawem norweskim, a przypadku osób nieposiadających praktyki zawodowej szkolenie oferowane przez Wnioskodawcę umożliwia zdobycie zawodowej wiedzy teoretycznej przez szkolonego oraz zdanie egzaminu w tym zakresie, potwierdzającego zakres wiedzy egzaminowanego. Przepisy regulujące wymóg posiadania kwalifikacji zawodowych montera rusztowań to przepis § 109 rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych. Wnioskodawczyni jest wpisana do rejestru instytucji szkoleniowych pod nr..........

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawczyni nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zatem przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1). Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Tym samym usługi szkoleniowe w zakresie będą stanowiły usługi, o których mowa w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia ze środków publicznych.

Przepisy regulujące wymóg posiadania kwalifikacji zawodowych montera rusztowań zostały wskazane w rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych (Dz. U. z 2003 r. Nr 47, poz. 401).

W myśl § 109 ww. rozporządzenia, osoby zatrudnione przy montażu i demontażu rusztowań oraz monterzy ruchomych podestów roboczych powinni posiadać wymagane uprawnienia.

Nadto należy wskazać, iż szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych zostały określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 118, poz. 1263).

Jak wynika z § 1 ww. rozporządzenia, "maszynami roboczymi" są maszyny i inne urządzenia techniczne przeznaczone do robót ziemnych, budowlanych i drogowych.

Zgodnie z § 23 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy, podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych, maszyny robocze, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia, mogą być obsługiwane wyłącznie przez osoby, które ukończyły szkolenie i uzyskały pozytywny wynik sprawdzianu przeprowadzonego przez komisję powołaną przez Instytut.

W załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia obejmującym maszyny i urządzenia techniczne stosowane przy robotach ziemnych, budowlanych i drogowych, do obsługi których wymagane jest odbycie szkolenia i uzyskanie pozytywnego wyniku ze sprawdzianu, ustawodawca wymienił m.in.: rusztowania budowlano-montażowe metalowe (Grupa IV - Maszyn różnych i innych urządzeń technicznych, poz. 16).

W myśl § 24 ust. 1, szkolenie, o którym mowa w § 23, obejmuje część teoretyczną i praktyczną.

W świetle § 24 ust. 2, część teoretyczna obejmuje zagadnienia z zakresu:

Według § 24 ust. 3, część praktyczna szkolenia obejmuje naukę eksploatacji maszyn roboczych w różnych warunkach terenowych i technologicznych.

Stosownie do § 26 ust. 1ww. rozporządzenia, osoba, która uzyskała pozytywny wynik sprawdzianu, o którym mowa w 23, otrzymuje świadectwo oraz uzyskuje wpis do książki operatora.

W świetle powyższego, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, dla świadczonych przez Wnioskodawczynię usług szkoleniowych dla monterów rusztowań, gdyż formy i zasady tego typu szkoleń zostały określone we wskazanych wyżej przepisach. Szkolenia te mają bowiem na celu przeszkolenie pracowników w zakresie znajomości przepisów regulujących bezpieczne wykonywanie pracy oraz stwierdzenie posiadania szczególnych kwalifikacji do wykonywania tej pracy. Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w przepisach ww. rozporządzeń. Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Z powyższego wynika, że zasady i formy przeprowadzania szkoleń dla monterów rusztowań zostały uregulowane w ww. odrębnych przepisach.

Wobec tego, iż usługi szkoleniowe dla monterów rusztowań korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, to pomimo iż są one finansowane ze środków publicznych nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Bowiem prawo do zwolnienia z podatku VAT rozpatrujemy według kolejności przesłanek warunkujących to zwolnienie. Tym samym skoro ww. usługi korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, to nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawczynię usługi szkoleniowe dla monterów rusztowań, prowadzone na podstawie odrębnych przepisów, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc, usługi opisane we wniosku nie mogą jednocześnie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.