IPTPP1/443-169/13-4/MW - Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu 6 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 6 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług.

Wniosek został uzupełniony w dniu 27 maja 2013 r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Spółka prowadzi działalność zarówno w zakresie realizacji projektów współfinansowanych z EFS w ramach POKL jak i własną działalność komercyjną tj. szkolenia wraz z doradztwem zawodowym, pośrednictwem pracy, wydawnictwo, wynajem sal szkoleniowych.

Do działalności szkoleniowej Spółka stosuje PKWiU 85.59.19.0 Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Spółka zakwalifikowała swoją działalność podstawową pod kodem PKD 8559B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Spółka jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta pod numerem.... oraz do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Spółka w działalności szkoleniowej stosuje zwolnienie z VAT na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a.

Obecnie Spółka realizuje usługi z zakresu indywidualnego poradnictwa w zakresie wyboru nowego zawodu oraz tworzenia wraz z beneficjentami Indywidualnych Planów Działania na zlecenie innej firmy realizującej projekt POKL. Projekt ten finansowany jest w 85% ze środków UE i w 15% z budżetu Państwa. Spółka realizuje zadania na podstawie wyłonionej oferty zgodnie z ustawą o zamówieniach publicznych powyżej równowartości 14 000 EUR. Nazwa i kod CPV określone we Wspólnym Słowniku Zamówień: 80000000-4 Usługi edukacyjne i szkoleniowe. Indywidualne poradnictwo w zakresie wyboru zawodu obejmuje informowanie beneficjentów o sytuacji na rynku pracy, pomoc w wyborze nowego zawodu, przygotowanie dokumentów aplikacyjnych. Zajęcia z Indywidualnych Planów Działania obejmują tworzenie IPD we współpracy z doradcą, identyfikacje oczekiwań, wstępnych celów zawodowych, mocne i słabe strony, cele zawodowe.

Poradnictwo zawodowe, które realizuje Spółka jest uzupełnieniem szkoleń realizowanych przez innego wykonawcę w ramach tego samego projektu i obejmuje 20 godzin dydaktycznych na jednego uczestnika projektu. Zarówno poradnictwo zawodowe jak i tworzenie Indywidualnych Planów Działania obejmuje 60 uczestników projektu. Usługa jest elementem praktycznego nabywania wiedzy i umiejętności. Jest realizowana w formie "jeden na jeden", lecz z zachowaniem znamion organizacji szkolenia tj. ustalony jest program oraz harmonogram usługi, opracowany skrypt dla uczestników oraz ankiety do badania poziomu wiedzy i umiejętności przed i po poradnictwie/ IPD.

Usługa została rozpoczęta dnia 28 lutego 2013 r. jednak Spółka nie wystawiła jeszcze faktury VAT za ww. usługę. Dokument sprzedaży usługi zostanie wystawiony po zakończeniu jej realizacji, tj. w przybliżonym terminie 31 sierpnia 2013 r.

Spółka jest wpisana jako Niepubliczna Placówka Kształcenia Ustawicznego "..." do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta. Usługi będące przedmiotem wniosku są świadczone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty na podstawie art. 2 pkt 3a ustawy o systemie oświaty.

Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę są usługami kształcenia i dokształcania zawodowego. Usługi przedmiotowe prowadzone są w postaci indywidualnego poradnictwa i są integralną częścią usługi podstawowej, którą realizuje inny wykonawca. Przedmiotowe usługi Wnioskodawca realizuje w formie Indywidualnego poradnictwa zawodowego i Indywidualnych Planów Działania. Indywidualne poradnictwo w zakresie wyboru zawodu obejmuje informowanie beneficjentów o sytuacji na rynku pracy, pomoc w wyborze nowego zawodu, przygotowanie dokumentów aplikacyjnych. Zajęcia z Indywidualnych Planów Działania obejmują tworzenie IPD we współpracy z doradcą, identyfikacje oczekiwań, wstępnych celów zawodowych, mocne i słabe strony, cele zawodowe.

Przedmiotowe usługi nie są prowadzone w formach na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na prowadzenie przedmiotowych szkoleń. Usługi przedmiotowe są finansowane w 85% ze środków UE i w 15% z budżetu Państwa.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, nie jest celem głównym osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Celem głównym jest uzyskanie informacji czy usługi przedmiotowe w postaci indywidualnego doradztwa/poradnictwa zawodowego realizowane przez Spółkę w ramach projektów współfinansowanych z EFS, podlegają zwolnieniu z podatku VAT, jeżeli są uzupełnieniem usługi podstawowej tj. szkoleń zawodowych, realizowanych, przez innego wykonawcę w ramach tego samego projektu.

Podmiot, na którego rzecz Wnioskodawca świadczy usługę przedmiotową jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi indywidualnego doradztwa zawodowego oraz tworzenia Indywidualnego Planu Działania, realizowane przez Spółkę w ramach projektów współfinansowanych z EFS, podlegają zwolnieniu z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Spółkę usługi doradztwa i poradnictwa zawodowego oraz tworzenia indywidualnych Planów Działania realizowanych w ramach projektów współfinansowanych z EFS nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Poradnictwo zawodowe oraz tworzenie Indywidualnych Planów Działania jest integralną częścią usług szkoleniowo-doradczych świadczonych przy realizacji projektów współfinansowanych z EFS. Usługi te są uzupełnieniem szkoleń i ściśle z nimi związane, pozwalają na indywidualne podejście do beneficjenta w zakresie podsumowania dotychczas nabytej wiedzy i umiejętności w formie szkoleń grupowych. Beneficjent otrzymuje dostosowany do niego "pakiet wiedzy", który pozwoli na jego przygotowanie do podjęcia zatrudnienia lub dostosowania do zmian na rynku pracy.

Należy również zaznaczyć, iż w myśl ustawy o systemie oświaty (art. 2 pkt 3a), Spółka jest placówką kształcenia ustawicznego i praktycznego oraz ośrodkiem dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiającą uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Wobec powyższego usługi świadczone przez taką jednostkę są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Powyższe regulacje stanowią implementację przepisów prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L. Nr 347), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność zarówno w zakresie realizacji projektów współfinansowanych z EFS w ramach POKL, jak i własną działalność komercyjną, tj. szkolenia wraz z doradztwem zawodowym, pośrednictwem pracy, wydawnictwo, wynajem sal szkoleniowych. Do działalności szkoleniowej Spółka stosuje PKWiU 85.59.19.0. Spółka jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta oraz do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy. Spółka w działalności szkoleniowej stosuje zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Obecnie Spółka realizuje usługi z zakresu indywidualnego poradnictwa w zakresie wyboru nowego zawodu oraz tworzenia wraz z beneficjentami Indywidualnych Planów Działania na zlecenie innej firmy realizującej projekt POKL. Projekt ten finansowany jest w 85% ze środków UE i w 15% z budżetu Państwa. Indywidualne poradnictwo w zakresie wyboru zawodu obejmuje informowanie beneficjentów o sytuacji na rynku pracy, pomoc w wyborze nowego zawodu, przygotowanie dokumentów aplikacyjnych. Zajęcia z Indywidualnych Planów Działania obejmują tworzenie IPD we współpracy z doradcą, identyfikacje oczekiwań, wstępnych celów zawodowych, mocne i słabe strony, cele zawodowe. Poradnictwo zawodowe, które realizuje Spółka jest uzupełnieniem szkoleń realizowanych przez innego wykonawcę w ramach tego samego projektu i obejmuje 20 godzin dydaktycznych na jednego uczestnika projektu. Usługa jest elementem praktycznego nabywania wiedzy i umiejętności. Jest realizowana w formie "jeden na jeden", lecz z zachowaniem znamion organizacji szkolenia, tj. ustalony jest program oraz harmonogram usługi, opracowany skrypt dla uczestników oraz ankiety do badania poziomu wiedzy i umiejętności przed i po poradnictwie/ IPD. Usługi będące przedmiotem wniosku Wnioskodawca świadczy jako jednostka objęta systemem oświaty. Usługi te są usługami kształcenia i dokształcania zawodowego. Prowadzone są w postaci indywidualnego poradnictwa i są integralną częścią usługi podstawowej, którą realizuje inny wykonawca. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, nie jest celem głównym osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje szkoły placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Z kolei art. 5 ust. 1 ustawy o systemie oświaty określa, iż szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

W świetle art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

Natomiast art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty stanowi, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z ww. wymienionym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w związku z tym, że usługi będące przedmiotem wniosku świadczone są przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty, to wypełniona zostaje podmiotowo-przedmiotowa przesłanka dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy i tym samym opisane we wniosku usługi korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu.

Reasumując, usługi indywidualnego doradztwa zawodowego oraz tworzenia Indywidualnego Planu Działania, realizowane przez Spółkę jako jednostkę objętą systemem oświaty w ramach projektów współfinansowanych z EFS, podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo tut. Organ zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, iż wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na opisie sprawy, w którym jednoznacznie wskazano, iż usługi będące przedmiotem wniosku są świadczone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego i nie było przedmiotem oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.