IPTPP1/443-167/12-4/RG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Rady F przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2012 r. (data wpływu 29 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług pomocniczych związanych z likwidacją szkód (np. ekspertyzy, opinie, wyceny) na rzecz ubezpieczycieli - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług pomocniczych związanych z likwidacją szkód (np. ekspertyzy, opinie, wyceny) na rzecz ubezpieczycieli.

Wniosek uzupełniono w dniu 21 maja 2012 r. o pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi pomocnicze na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych w zakresie uszkodzonych dóbr majątkowych polegają na wykonywaniu opinii i ekspertyz w następującym, szczegółowym zakresie:

* ustaleniu przyczyn powstawania szkód,

* ustaleniu zakresu rzeczowego szkód,

* określeniu stanu technicznego przed i po szkodzie,

* określeniu stopnia zużycia technicznego,

* wyliczeniu wartości odtworzeniowych,

* wyliczeniu wartości zaistniałych szkód,

* weryfikacji kwalifikowaniu kosztów likwidacji szkód.

Na powyższe usługi składają się czynności przede wszystkim merytoryczne, wykonywane przez posiadających odpowiednie uprawnienia i kwalifikacje zawodowe (wymagane m.in. przepisami prawa budowlanego) specjalistów i rzeczoznawców branżowych. Powyższe opracowania tj. ekspertyzy i opinie są samodzielnymi opracowaniami i stanowią odrębną całość.

Opisane wyżej usługi pomocnicze tj. opinie i ekspertyzy niezbędne są w realizacji zasadniczych funkcji działalności ubezpieczeniowej, objętej zwolnieniem z podatku VAT i dotyczą procesu likwidacji szkód ubezpieczeniowych. Przedmiotowe usługi, towarzystwa ubezpieczeniowe zgodnie z przyjętym trybem postępowania zlecają Wnioskodawcy w swoim imieniu i na swoją rzecz w formie prawnej zlecenia lub umowy. W obu przypadkach w ramach umowy lub zlecenia zawarty jest zapis, że towarzystwo ubezpieczeniowe zleca np. wykonanie opinii dotyczącej likwidacji szkody "w swoim imieniu i na swoją rzecz".

Aktualnie obowiązująca "ustawa o podatku od towarów i usług" mocą art. 43 ust. 37 zwalnia z podatku i VAT szeroki wachlarz usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych wraz z usługami pośrednictwa w tym zakresie i fakt ten obecnie nie budzi wątpliwości i sporów interpretacyjnych. Ponadto w brzmieniu art. 43 ust. 13 ustawodawca stwierdza wprost "zwolnienia od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-51, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponieważ od początku 2011 r. załącznik nr 4 do wcześniej obowiązującej wersji ustawy został uchylony a poszczególne grupy usług zwolnionych z VAT zostały od nowa zdefiniowane i przeniesione bezpośrednio do treści ustawy, prawdopodobnie dokonano tego celem zapewnienia jednolitego stosowania zwolnienia z VAT w ramach całej unii europejskiej. Wydaje się, że taka jest racja zmian wprowadzonych w polskiej wersji tej nieomal jednolitej w całej unii europejskiej ustawy. Trzeba jednoznacznie stwierdzić, że już samo sformułowanie ustawowe "stanowiące element usługi" użyte przez polskiego ustawodawcę pochodzi wprost z orzecznictwa "europejskiego trybunału sprawiedliwości", konkretnie w wyroku w sprawie C-2/95 (Sparekassernes Datacenter - SDC). Wyrok ten jest uznawany za jedno z najważniejszych rozstrzygnięć, co do zwolnień podatkowych ustanowionych obecnie na gruncie europejskiej Dyrektywy VAT. Ponadto Trybunał w powołanym orzeczeniu uznał, ze sam sposób wykonywania usługi (automatyczny, elektroniczny, ręczny) czy też charakter i status prawny usługodawcy nie ma żadnego wpływu na słuszność stosowania zwolnienia z VAT. Nie ma także znaczenia brak bezpośredniej umowy usługodawcy z ostatecznym odbiorcą usługi głównej, czyli ubezpieczonym kluczowym według Trybunału warunkiem uznania zasadności zwolnienia z VAT jest to, aby dana usługa stanowiła odrębną całość, która przede wszystkim realizuje zasadnicze funkcje usługi ubezpieczeniowej objętej zwolnieniem, czyli "taka, która jest niezbędna do świadczenia usługi zasadniczej zwolnionej z podatku VAT". Jeśli taki warunek będzie spełniony, dana usługa pomocnicza powinna korzystać ze zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionej argumentacji usługi pomocnicze dotyczące likwidacji szkód (np. ekspertyzy, opinie, wyceny) świadczone na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych podlegają zwolnieniu z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej przedstawiona argumentacja wydaje się potwierdzać słuszność jego stanowiska co do zwolnienia usług związanych z likwidacją szkód świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych z podatku VAT, jednak dla pewności prawnej w tej istotnej kwestii podatkowej Wnioskodawca zwrócił się do organu podatkowego o ewentualne potwierdzenie prawidłowości tej interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W świetle art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 cyt. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

W pierwszej kolejności należy określić czynności zawierające się w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, dotyczącym zwolnienia dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. nr 347.1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy zauważyć, że terminy używane do określenia zwolnień podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być ściśle interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany ECR I-5811, paragraf 43).

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

Natomiast, "czynność ubezpieczeniowa", w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł jednak, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B (a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

W związku z powyższym należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 z późn. zm.).

Na podstawie art. 3 ust. 1 ww. ustawy przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

W przepisach art. 3 ust. 3-5 tej ustawy, wymienione zostały czynności ubezpieczeniowe, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w ust. 1, są:

1a)zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna);

2.

W myśl art. 3 ust. 4 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, czynnościami ubezpieczeniowymi są również:

Ponadto stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń:

W świetle art. 3 ust. 6 tej ustawy zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, innym podmiotom. Czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi pomocnicze na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych w zakresie uszkodzonych dóbr majątkowych, które polegają na wykonywaniu opinii i ekspertyz w następującym, szczegółowym zakresie: ustaleniu przyczyn powstawania szkód, ustaleniu zakresu rzeczowego szkód, określeniu stanu technicznego przed i po szkodzie, określeniu stopnia zużycia technicznego, wyliczeniu wartości odtworzeniowych, wyliczeniu wartości zaistniałych szkód, weryfikacji kwalifikowaniu kosztów likwidacji szkód. Na powyższe usługi składają się czynności przede wszystkim merytoryczne, wykonywane przez posiadających odpowiednie uprawnienia i kwalifikacje zawodowe/wymagane m.in. przepisami prawa budowlanego/specjalistów i rzeczoznawców branżowych. Powyższe opracowania tj. ekspertyzy i opinie są samodzielnym) opracowaniami i stanowią odrębną całość. Opisane wyżej usługi pomocnicze tj. opinie i ekspertyzy niezbędne są w realizacji zasadniczych funkcji działalności ubezpieczeniowej, objętej zwolnieniem z podatku VAT i dotyczą procesu likwidacji szkód ubezpieczeniowych. Przedmiotowe usługi, towarzystwa ubezpieczeniowe zgodnie z przyjętym trybem postępowania zlecają Wnioskodawcy w swoim imieniu i na swoją rzecz w formie prawnej zlecenia lub umowy. W obu przypadkach w ramach umowy lub zlecenia zawarty jest zapis, że towarzystwo ubezpieczeniowe zleca Wnioskodawcy np. wykonanie opinii dot. likwidacji szkody "w swoim imieniu i na swoją rzecz".

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny sprawy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług ubezpieczeniowych w rozumieniu ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Oznacza to, iż nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, iż "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, iż między Wnioskodawcą a zleceniodawcami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Realizacja ww. czynności przez ubezpieczyciela lub podmiot gospodarczy działający na zlecenie ubezpieczyciela jest świadczeniem usług na rzecz ubezpieczyciela.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Przy czym czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie).

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Z okoliczności zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie jest podmiotem wykonującym czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agentem), a jedynie podmiotem wykonującym czynności pomocnicze na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych. Usługi pomocnicze na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku, polegają m.in. na: ustaleniu przyczyn powstawania szkód, ustaleniu zakresu rzeczowego szkód, określeniu stanu technicznego przed i po szkodzie, określeniu stopnia zużycia technicznego, wyliczeniu wartości odtworzeniowych, wyliczeniu wartości zaistniałych szkód, weryfikacji kwalifikowaniu kosztów likwidacji szkód.

Mając na uwadze powołane przepisy prawne należy wskazać, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie stanowią usług w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, a są czynnościami technicznymi. Powyższe czynności nie są bezpośrednio związane z zawartymi umowami ubezpieczenia, a ich niewykonanie przez Wnioskodawcę, ale przez inny podmiot w żaden sposób nie wpłynęłoby na treść i jakość umowy ubezpieczenia.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie są również usługami wskazanymi w art. 43 ust. 13 ustawy, gdyż nie stanowią one elementu usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej.

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 13 ustawy, wynika, iż zastosowanie zwolnienia z podatku możliwe jest także w odniesieniu do usług stanowiących element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37 - 41 pod warunkiem, iż:

* stanowią one odrębną całość

* i są właściwe oraz

* niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej.

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy ustawodawca uzależnia od łącznego spełnienia określonych warunków. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe usługi muszą być właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi podstawowej tj. usługi ubezpieczeniowej. Zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni, w przypadku zwolnień od podatku, regulacji tych nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz możliwie wąsko. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. W przedmiotowej sprawie usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz zakładów ubezpieczeń nie można uznać za usługi właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie obejmują bowiem funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Jak wynika z wniosku wykonywane przez Wnioskodawcę czynności zmierzają do likwidacji szkód. Tak więc czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku VAT, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód i rozmiaru odszkodowań. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez towarzystwa ubezpieczeniowe, które zlecają Wnioskodawcy wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Niewątpliwie usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią element usługi ubezpieczeniowej, której wykonanie może być zlecone przez zakład ubezpieczeń innym podmiotom. Jednak z brzmienia powyższego przepisu wynika, iż zwolnienie z tego przepisu stosuje się również do świadczenia usług stanowiących element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych stanowią niewątpliwie odrębną całość i są niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej przez zakład ubezpieczeń, jedna usługi te nie stanowią usługi właściwej do wykonywania usługi podstawowej, tj. usługi zwolnionej od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy podatkowej, bowiem nie są wymienione jako czynność ubezpieczeniowa w ustawie o działalności ubezpieczeniowej.

Uwzględniając przywołane wyżej orzecznictwo TSUE zauważyć należy, iż zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi ubezpieczeniowej właściwe - w znaczeniu: specyficzne (specyficzny - właściwy wyłącznie dla dane osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). W takim kontekście trudno uznać opisane usługi za specyficzne jedynie dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem być wykorzystywane w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia.

W tym miejscu warto także przypomnieć generalną zasadę wykładni zwolnień, wielokrotnie podnoszoną przez TSUE w orzeczeniach, zgodnie z którą pojęcia użyte celem zdefiniowania zwolnień z VAT, podlegają ścisłej interpretacji, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od zasady ogólnej, według której podatek VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanego odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterze.

Analizując przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane uregulowania prawne, a także biorąc pod uwagę orzecznictwo TSUE, tut. Organ stwierdził, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku. Nie zachodzą bowiem wszystkie przesłanki pozwalające objąć zwolnieniem przedmiotowe usługi na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawodawca w tym przepisie uzależnia rozszerzenie zwolnienia na usługi stanowiące element m.in. usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji, od łącznego spełnienia określonych warunków. Usługa taka musi stanowić odrębną całość i być właściwą i niezbędną do świadczenia usługi zwolnionej w trybie art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37 - 41 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem podkreślić należy, że przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku z usługami ubezpieczeniowymi, przy czym związek ten musi być wyraźny i nie odbiegać od świadczenia usług ubezpieczeniowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia.

W ocenie tut. Organu, brak jest podstaw do uznania, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są usługami właściwymi tylko do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez firmy ubezpieczeniowe. Owszem stanowią one osobną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Jak wynika z wniosku, wykonywane przez Zainteresowanego czynności zmierzają do wykonywania opinii i ekspertyz. Tak więc czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku VAT, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód i rozmiaru odszkodowań. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez towarzystwa ubezpieczeniowe, które zlecają Wnioskodawcy wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Problem usług pokrewnych do usług ubezpieczeniowych był przedmiotem wyroku TS UE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Assurandor-Societetet, działającym w imieniu Taksatorringen przeciwko Skatteministeriet, w którym rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków będących firmami ubezpieczeniowymi nie są ani transakcjami ubezpieczeniowymi, ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi w znaczeniu tego postanowienia.

Usługi wymienione we wniosku, wykonane przez Wnioskodawcę na rzecz zakładów ubezpieczeń, nie stanowią usług właściwych do wykonania usługi podstawowej tj. usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT w związku z art. 43 ust. 13 ustawy, bowiem nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Reasumując, usługi pomocnicze na rzecz świadczone na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych w zakresie sporządzenia opinii i ekspertyz, nie korzystają ze zwolnienia od podatku, lecz opodatkowane są stawką podstawową, która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.