IPTPP1/443-161/14-4/AK - Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur na zakup usług wynajęcia samochodu, wynajęcia sali gimnastycznej oraz zakupu koszulek, dyplomów z umieszczonym logiem sponsorów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku (data wpływu 4 marca 2014 r.) uzupełnione w dniu 6 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur na zakup usług wynajęcia samochodu, wynajęcia sali gimnastycznej oraz zakupu koszulek, dyplomów z umieszczonym logiem sponsorów - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur na zakup usług wynajęcia samochodu, wynajęcia sali gimnastycznej oraz zakupu koszulek, dyplomów z umieszczonym logiem sponsorów.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 6 maja 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest Klubem Sportowym posiadającym statut stowarzyszenia kultury fizycznej. Do statutowych zadań należy realizowanie działalności sportowej wśród dzieci i młodzieży, organizowanie i uczestnictwa w zawodach sportowych, szkolenie i prowadzenie sekcji piłki siatkowej jako zasadniczej dyscypliny Klubu. Przychodami Klubu są dofinansowania Urzędu Wojewódzkiego, Urzędu Miasta, darowizny, składki członkowskie - niepodlegające VAT.

Wpłaty od uczestników na obozy i imprezy sportowo-rekreacyjne w formie wpisowego, opłaty szkoleniowe, wypożyczenie zawodników na turnieje - Klub wystawia faktury ze stawką zwolnioną na podst. art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, jako usługi ściśle związane ze sportem.

Klub również pozyskuje środki pieniężne na finansowanie działalności Klubu poprzez"organizowanie reklamy sponsoringowej". Wystawia faktury za reklamę w stawce 23%.

Klub jest czynnym podatnikiem VAT, składa miesięczne deklaracje VAT. Klub w ramach reklamy sponsorów umieścił nazwy firm i ich loga na samochodzie wykorzystywanym na dojazdy zawodników na zajęcia sportowe, obanerował salę gimnastyczną logami firm sponsorujących. Umieścił loga firm na strojach sportowych, dyplomach, ulotkach reklamowych, gadżetach.

Klub korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę transportową oraz wynajęcie sali jako nabycie towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną tj. reklamą sponsoringową. Klub korzysta z prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu usług administracyjnych tj. wynajęcia biura na działalność administracyjną, za usługi księgowe, wydatki na zakup ciastek, kawy i wody na spotkania zarządu Klubu.

Pomiędzy sponsorami, a Klubem zostały zawarte umowy dotyczące świadczenia przez Klub usług reklamowych polegających na umieszczaniu logo na strojach sportowych, dyplomach, samochodach. Wnioskodawca otrzymuje od sponsorów wynagrodzenie za świadczone usługi organizacji reklamy sponsoringowej na podstawie wystawionych przez Klub faktur w stawce 23%.

Usługi związane z realizacją zadań reklamowych służą wszystkim czynnościom zarówno opodatkowanym jak również zwolnionym i niepodlegającym VAT. W związku z powyższym nie istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności. Proporcja wynosi 51%.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki na zakup towarów i usług będących przedmiotem wniosku wystawiane są na Klub.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Klub ma prawo do odliczenia VAT z faktur na zakup usług wynajęcia samochodu, wynajęcia sali gimnastycznej oraz zakupu koszulek, dyplomów z umieszczonym logiem sponsorów.

Zdaniem Wnioskodawcy, Klub na podstawie art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Klub nabywając usługi wynajęcia sali, usług transportowych innych usług promujących "sponsorów" ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur w związku z działalnością opodatkowaną Klubu tj. organizacją reklamy sponsoringowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacja zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Zgodnie z linią orzeczniczą NSA (por. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r., I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08) zawarte w przepisach art. 90 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie "czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia" należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, i niewykorzystywanych do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, w sytuacji gdy nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: "(...) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy".

Wskazać również należy, że art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z 1977 r. Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT składa miesięczne deklaracje VAT, jest Klubem Sportowym posiadającym statut stowarzyszenia kultury fizycznej. Do statutowych zadań należy realizowanie działalności sportowej wśród dzieci i młodzieży, organizowanie i uczestnictwa w zawodach sportowych, szkolenie i prowadzenie sekcji piłki siatkowej jako zasadniczej dyscypliny Klubu. Klub w ramach reklamy sponsorów umieścił nazwy firm i ich loga na samochodzie wykorzystywanym na dojazdy zawodników na zajęcia sportowe, obanerował salę gimnastyczną logami firm sponsorujących. Umieścił loga firm na strojach sportowych, dyplomach, ulotkach reklamowych, gadżetach. Klub korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługę transportową oraz wynajęcie sali jako nabycie towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną tj. reklamą sponsoringową. Klub korzysta z prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu usług administracyjnych tj. wynajęcia biura na działalność administracyjną, za usługi księgowe, wydatki na zakup ciastek, kawy i wody na spotkania zarządu Klubu. Pomiędzy sponsorami, a Klubem zostały zawarte umowy dotyczące świadczenia przez Klub usług reklamowych polegających na umieszczaniu logo na strojach sportowych, dyplomach, samochodach. Wnioskodawca otrzymuje od sponsorów wynagrodzenie za świadczone usługi organizacji reklamy sponsoringowej na podstawie wystawionych przez Klub faktur w stawce 23%. Usługi związane z realizacja zadań reklamowych służą wszystkim czynnościom zarówno opodatkowanym jak również zwolnionym i niepodlegającym VAT. W związku z powyższym nie istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności. Proporcja wynosi 51%. Faktury dokumentujące poniesione wydatki na zakup towarów i usług będących przedmiotem wniosku wystawiane są na Klub.

Odnosząc się do powyższego należy jeszcze raz podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem, dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu, tj. czynności opodatkowanych właściwą stawką podatku, bądź czynności korzystających ze zwolnienia od tego podatku, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności - opodatkowanej lub zwolnionej. Natomiast nie dotyczą czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czynności których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych z uwagi na fakt, iż nie podlegają one przepisom ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy zakupy usług wynajęcia samochodu, wynajęcia sali gimnastycznej oraz zakup koszulek, dyplomów z umieszczonym logiem sponsorów służą wszystkim czynnościom zarówno opodatkowanym jak również zwolnionym i niepodlegającym VAT. Przy czym jak wskazał Wnioskodawca nie istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności, natomiast proporcja wynosi 51%.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej przepis stwierdzić należy, iż w przypadku gdy zakupy towarów i usług związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca nie ma możliwości określenia kwot podatku naliczonego w poszczególnych kategoriach czynności, to Wnioskodawcy przysługuje odliczenie częściowe według wskaźnika proporcji ustalonego w oparciu o przepisy art. 90 ust. 2-10 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące uregulowania prawne, Wnioskodawca ma prawa do odliczenia części podatku naliczonego w związku z dokonywanymi zakupami usług wynajęcia samochodu, wynajęcia sali gimnastycznej oraz zakupu koszulek, dyplomów z umieszczonym logiem sponsorów, ustalonej na podstawie przepisów art. 90 ust. 2-10 ustawy, tj. wg wskaźnika 51%.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w którym nie uwzględnił, iż wydatki związane z ww. zakupami będą miały związek ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu oraz nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynność a ustalony wskaźnik proporcji wynosi 51%, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. W niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości ustalenia wskaźnika proporcji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.