IPTPB3/4511-326/15-11/19-S/MS

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 379/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 stycznia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3109/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 18 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów do spółki Holdingowej - jest prawidłowe.

W dniu 18 listopada 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów do spółki Holdingowej.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

Z uwagi na braki wniosku, Organ podatkowy, pismem z dnia 8 lutego 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-2/MS (doręczonym w dniu 16 lutego 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 22 lutego 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 19 lutego 2016 r.).

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Organ podatkowy w dniu 26 lutego 2016 r. wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego nr IPTPB3/4511-326/15-3/MS, dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów do spółki Holdingowej W powyższej interpretacji indywidualnej Organ stwierdził, że w przedstawionej sprawie nie dojdzie do transakcji wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji, Skarżący powinien rozpoznać przychód z kapitałów pieniężnych, za który uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 26 lutego 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-3/MS, wniósł pismem z dnia 15 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Organ podatkowy pismem z dnia 15 kwietnia 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/16-4/MS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 26 lutego 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-3/MS w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 16 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 17 czerwca 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-5/MS udzielił odpowiedzi na skargę z wnioskiem o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 379/16, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Organu podatkowego z dnia 26 lutego 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-3/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Po otrzymaniu nieprawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 379/16, (data wpływu 4 sierpnia 2016 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wniósł pismem z dnia 31 sierpnia 2016 r., nr 1061-IPTRP-46.80.2016.2 do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną.

W dniu 5 grudnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3109/16, oddalający skargę kasacyjną Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 379/16. Następnie w dniu 28 stycznia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynęło prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 379/16 wraz z aktami sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

W związku z powyższym, wniosek Wnioskodawcy z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 18 listopada 2015 r.), uzupełniony pismem z dnia 18 lutego 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów do spółki Holdingowej, podlega ponownemu rozpatrzeniu.

Zgodnie z treścią art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca posiada udziały w Spółce z o.o. (dalej: "T"). Wnioskodawca nie posiada w T udziałów, które dawałyby mu bezwzględną większość prawa głosu, tj. posiada mniej niż 50% udziałów w kapitale zakładowym dających Mu mniej niż 50% praw głosu.

W T, oprócz Wnioskodawcy, udziały posiadają również inne osoby fizyczne, podlegające w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: "Inni Wspólnicy"). Równocześnie, żaden z Innych Wspólników nie posiada więcej niż 50% udziałów w kapitale T. Udziały żadnego z Innych Wspólników nie reprezentują więcej niż 50% praw głosu T.

W przyszłości wspólnicy T planują utworzenie spółki kapitałowej (dalej: "Spółka Holdingowa"), która stanie się większościowym lub wyłącznym wspólnikiem m.in. w T. W przyszłości Spółka Holdingowa może zostać wprowadzona na giełdę. Akcje w Spółce Holdingowej zostaną w 100% objęte przez Wnioskodawcę oraz Innych Wspólników. Spółka Holdingowa będzie miała siedzibę w Polsce.

Planowane jest przeprowadzenie transakcji, w wyniku której Spółka Holdingowa nabędzie od Wnioskodawcy oraz od wszystkich (lub jedynie od niektórych) Innych Wspólników jako wkład niepieniężny udziały posiadane przez nich w T. W zamian za ww. wkład niepieniężny. Wnioskodawca oraz Inni Wspólnicy otrzymają akcje w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Holdingowej. W ramach transakcji zarówno Wnioskodawca, jak i Inni Wspólnicy nie otrzymają od Spółki Holdingowej jakiejkolwiek zapłaty w gotówce. W wyniku powyższej transakcji, Spółka Holdingowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w T.

Wspomniana czynność wniesienia przez Wnioskodawcę oraz ww. Innych Wspólników udziałów w T jako wkład niepieniężny do Spółki Holdingowej, w zamian za jej akcje, zostanie przeprowadzona w czasie nieprzekraczającym sześć miesięcy od dnia pierwszej z ww. transakcji.

W piśmie z dnia 18 lutego 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1. T Sp. z o.o., podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

2. T Sp. z o.o., której wspólnikiem jest Wnioskodawca, jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która ma siedzibę w Polsce i tym samym jest spółką wymienioną w poz. 29 Załącznika nr 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o p.d.o.f.),

3. Spółka Holdingowa będzie miała formę prawną spółki kapitałowej, o której mowa w Kodeksie spółek handlowych, tj. formę prawną spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności. Spółka Holdingowa będzie podlegała w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, 4. na moment aportu Spółka Holdingowa będzie już istniejącym podmiotem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowaną transakcją wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w T do Spółki Holdingowej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną transakcją wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w T do Spółki Holdingowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu w p.d.o.f.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej: p.d.o.f.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednocześnie należy zauważyć, że ustawa o p.d.o.f. przewiduje wyjątek od powyższej zasady ustanowiony w art. 24 ust. 8a i następnych ustawy o p.d.o.f. (stanowiącym implementację Dyrektywy 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego), dotyczący transakcji tzw. wymiany udziałów.

Stosownie do treści art. 24 ust. 8a ustawy o p.d.o.f., jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1. spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

2. spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zgodnie zaś z treścią art. 24 ust. 8b ustawy o p.d.o.f., przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

Dodatkowo, zgodnie z art. 24 ust. 8c ustawy o p.d.o.f., przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nie przekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w, którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie powołanych przepisów ustawy o p.d.o.f. należy uznać, że w przypadku transakcji tzw. wymiany udziałów, dla osoby fizycznej wnoszącej udziały jako wkład niepieniężny i otrzymującej w zamian akcje spółki otrzymującej ten wkład niepieniężny, przychód w p.d.o.f. nie powstanie, o ile zostaną spełnione następujące warunki:

W tym miejscu, należy zauważyć, że warunek nr 5) wymieniony powyżej wynika z treści art. 24 ust. 8c ustawy o p.d.o.f., który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy wprowadzającej powołany art. 24 ust. 8c ustawy o p.d.o.f.: "(...) spełnienie warunków dotyczących transakcji wymiany udziałów można oceniać przez pryzmat grupy wspólników, o ile transakcje wymiany udziałów, które doprowadziły do spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia, nastąpiły w okresie 6 miesięcy poprzedzających uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane" (druk Sejmu VII Kadencji z dnia 14 kwietnia 2014 r., nr 2330, str. 35). W związku z powyższym, bezspornym i oczywistym jest, że w celu prawidłowej oceny skutków podatkowych transakcji tzw. wymiany udziałów w odniesieniu do danego wspólnika, należy również uwzględnić transakcje dotyczące wniesienia udziałów (akcji), jako wkładu niepieniężnego do spółki nabywającej dokonane w ww. okresie 6 miesięcy przez podatnika lub przez innych wspólników spółki, której udziały są nabywane. Interpretacja taka jest zgodna z intencją ustawodawcy wyrażoną w powołanym powyżej uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej art. 24 ust. 8c ustawy o p.d.o.f., jak również odzwierciedla ogólne zasady dotyczące neutralności podatkowej transakcji tzw. wymiany udziałów określone w Dyrektywie 2009/133/WE.

Powyższe znajduje również, według Wnioskodawcy, potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 13 października 2015 r. (nr IPTPB3/4511-22/15-3/IR) wskazał, że: "... w transakcji wymiany udziałów do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych spółce nabywającej oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę również w przypadku, gdy aport w postaci udziałów (akcji) wnoszony jest etapami. Warunkiem jest jednak, aby w wyniku wnoszonych aportów spółka uzyskała bezwzględną większość praw głosu i uzyskanie tej większości nastąpiło w terminie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie przez spółkę. Innymi słowy w przypadku wniesienia poszczególnych udziałów (akcji) aportem do spółki w różnym czasie, które to udziały (akcje) na danym etapie wnoszenia jeszcze nie dają spółce bezwzględnej większości praw głosu - przychodu dla wnoszącego aport nie będzie stanowić wartość otrzymanych przez niego udziałów (akcji) od spółki, do której wniósł aport pod warunkiem, że w terminie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie przez spółkę kolejne wniesione na warunkach określonych w przepisie udziały (akcje) dadzą spółce bezwzględną większość praw głosu".

Podobne stanowisko, według Wnioskodawcy, co do zastosowania art. 24 ust. 8c ustawy o p.d.o.f. zajął:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 2 października 2015 r. (IPTPB3/4511-23/15-3/IR) stwierdzając, że: "... skoro w następstwie wniesienia przez Wnioskodawcę oraz pozostałych udziałowców do Spółki 2 wkładu niepieniężnego w postaci udziałów/akcji Spółki 1 w czasie 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, nabywająca te udziały/akcje Spółka 2 uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce 1, to przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach opisana transakcja będzie transakcją wymiany udziałów mieszczącą się w zakresie dyspozycji art. 24 ust. 8a w zw. z art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu wniesienia udziałów do Spółki 2".

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 sierpnia 2015 r. (IPPB2/4511-567/15-5/KW1) stwierdzając, że: "... wyłączenie z opodatkowania związane z instytucją wymiany udziałów będzie mogło mieć zastosowanie, także gdy nabycie bezwzględnej większości praw głosu w Spółce przez Spółkę nabywającą nastąpi w ramach jednego lub kilku następujących po sobie w przeciągu 6 miesięcy wkładów niepieniężnych lub gdy takie nabycie nastąpi w ramach wkładów niepieniężnych dokonanych jednocześnie przez kilku udziałowców".

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-3/MS, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Ke 379/16. (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 stycznia 2019 r.), w związku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3109/16.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r., nr IPTPB3/4511-326/15-3/MS.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.