IPTPB3/4510-22/15-4/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku dnia 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 17 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy zachodzi konieczność sporządzenia przez Spółkę prowadzącą działalność rolniczą, dokumentacji o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy zachodzi konieczność sporządzenia przez Spółkę prowadzącą działalność rolniczą, dokumentacji o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 3 lutego 2015 r., nr IPTPB3/4510-22/15-2/PM (doręczonym w dniu 6 lutego 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 17 lutego 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 13 lutego 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

X (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") należy do X (dalej: "Grupa") składającej się z różnych przedsiębiorstw prowadzących działalnością rolniczą, jak i pozarolniczą.

Podstawę działalności Wnioskodawcy stanowi działalność rolnicza w rozumieniu definicji zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: "ustawa CIT"). Przychody z działalności rolniczej, do których zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy CIT nie stosuje się przepisów ustawy CIT stanowią przeważającą część wszystkich przychodów w roku. Pozostałe przychody stanowią pochodną działalności podstawowej i są to m.in. odsetki bankowe, odsprzedaż materiałów, towarów i usług, sprzedaż środków trwałych. Spółka oddzielnie ustala dochód z działalności rolniczej i pozarolniczej.

W ramach współpracy wewnątrz Grupy Wnioskodawca dokonuje transakcji zakupu i sprzedaży z podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy CIT. Część z tych transakcji Spółka rozpoznaje jako transakcje wykonywane w ramach działalności rolniczej. W tych przypadkach przychody i koszty związane z tymi transakcjami uwzględniane są przy kalkulacji dochodu z działalności rolniczej, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zawarcia transakcji zakupu lub sprzedaży, zaliczanych u Wnioskodawcy do czynności podejmowanych w ramach działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy CIT, których wartość przekracza limity, o których mowa w art. 9a ust. 2 ustawy CIT z podmiotem z Grupy, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy CIT, powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku transakcji zakupu lub sprzedaży zaliczanych do czynności podejmowanych w ramach działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy CIT, których wartość przekracza limity, o których mowa w art. 9a ust. 2 ustawy CIT z podmiotem z Grupy, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy CIT, nie powstanie obowiązek tworzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy CIT. Wynika to z obojętnego podatkowo charakteru przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Jednocześnie w myśl ust. 2 ww. artykułu działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

- licząc od dnia nabycia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zasada określona w art. 15 ust. 1 ustawy CIT jednoznacznie wskazuje, że koszt musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów. Mowa tu jest o przychodach podatkowych. Zatem jeśli będą kreowane przychody niepodlegające regulacjom komentowanej ustawy, to koszty uzyskania takich przychodów nie będą kosztami podatkowymi.

Z powyższego wynika, że przychody osiągane przez Wnioskodawcę, klasyfikowane jako przychody z działalności rolniczej, nie będą podlegać opodatkowaniu a tym samym koszty ponoszone przez Spółkę, które należy przypisać tym przychodom nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Opisane wyżej zasady potwierdzają liczne orzeczenia sądów. W wyroku NSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 3069/99, LEX nr 62385, stwierdza się, że: "Jeżeli dochody z jakiegokolwiek źródła były wolne od podatku, czy też podatkowi nie podlegały, to przy ich ustaleniu nie uwzględnia się zarówno przychodów z tego źródła, jak i kosztów uzyskania tego przychodu niezależnie od rodzaju tych kosztów, tj. zarówno kosztów bezpośrednich".

Z uwagi na obojętny podatkowo charakter transakcji zakupu i sprzedaży zawieranych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności o charakterze rolniczym po stronie Spółki nie wystąpi obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy CIT. Jak wskazuje WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3335/12: "Pojęcie "transakcja", użyte w art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p., ograniczyć trzeba tylko do takich transakcji, których dokonywanie skutkować może powstaniem albo zmianą wielkości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, i które w związku z tym mogą być potencjalnie źródłem nadużyć podatkowych".

Takie stanowisko było też już potwierdzane przez organy podatkowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3/423-280/08/MO).

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Definicja działalności rolniczej - dla potrzeb ww. ustawy - została zawarta w art. 2 ust. 2. W myśl tej definicji, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

- licząc od dnia nabycia.

Podkreślenia wymaga, że w myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy, działalnością rolniczą dla potrzeb tej ustawy, jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem ust. 3) w stanie nieprzetworzonym, określonym tu jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów.

Przez wytwarzanie należy rozumieć działalność, która skutkuje powstaniem produktów roślinnych lub zwierzęcych. Ustawa wymaga, aby produkty te były w stanie nieprzetworzonym.

Produkt przetworzony to taki, który na skutek zastosowania względem niego określonych procesów technologicznych nabrał nowych cech, właściwości. Stan nieprzetworzony to taki stan produktu, który nie różni się zasadniczo od stanu, w jakim produkt znajdował się bezpośrednio po jego wytworzeniu.

Produkt zwierzęcy lub roślinny ma pochodzić z własnej uprawy, hodowli lub chowu. Przez "własną" należy rozumieć w tym wypadku samodzielną i na swój rachunek prowadzoną uprawę, hodowlę lub chów.

Ponieważ ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem owej definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu. Zakresu wyłączenia przedmiotowego określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy nie stosuje się natomiast do przychodów wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Definicja gospodarstwa rolnego została zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.), który stanowi że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

W oparciu o powyższe, stwierdzić należy, że przychody z działalności rolniczej - poza dochodami z działów specjalnych produkcji rolnej - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast naruszenie zakresu działalności rolniczej oraz sposobu w jaki winna być wykonywana, stanowi o konieczności poddania zakresowi przedmiotowemu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z czynności, wykraczających poza ustawowy zakres działalności rolniczej. W konsekwencji, działalność pozarolnicza (w tym działy specjalne produkcji rolnej) objęta została podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przechodząc natomiast do regulacji dotyczących obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej należy stwierdzić, że zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak, jeżeli:

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z uwagi na powyższe, konieczność sporządzenia dokumentacji cen transferowych zachodzi w przypadku, gdy spełnione są kumulatywnie następujące warunki:

Pojęcie transakcji w rozumieniu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozpatrywać w kontekście celu tego przepisu. Dokumentacja podatkowa dokonywanych przez podmioty powiązane transakcji przedstawiać ma warunki dokonywanych transakcji w celu ich porównania z warunkami stosowanymi przez podmioty niezależne w porównywalnych okolicznościach. Wskazać należy ponadto, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1319/10)"przepis art. 9a u.p.d.o.p. pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, a także art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych".

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca należy do Grupy składającej się z różnych przedsiębiorstw prowadzących działalność rolniczą, jak i pozarolniczą. Podstawę działalności Wnioskodawcy stanowi działalność rolnicza. Spółka oddzielnie ustala dochód z działalności rolniczej i pozarolniczej. W ramach współpracy wewnątrz Grupy Wnioskodawca dokonuje transakcji zakupu i sprzedaży z podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy CIT. Część z tych transakcji Spółka rozpoznaje jako transakcje wykonywane w ramach działalności rolniczej. W tych przypadkach przychody i koszty związane z tymi transakcjami uwzględniane są przy kalkulacji dochodu z działalności rolniczej, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji nie zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podatkowego oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przypadku transakcji zakupu lub sprzedaży zaliczanych do czynności podejmowanych w ramach działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekracza limity, o których mowa w art. 9a ust. 2 ww. ustawy, z podmiotem z Grupy, który jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 tej ustawy, na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.