IPTPB3/423-79/11-2/KJ - Dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów związanej z otrzymaniem decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, które określają prawidłową wysokość cła.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów związanej z otrzymaniem decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, które określają prawidłową wysokość cła - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów związanej z otrzymaniem decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, które określają prawidłową wysokość cła.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest importerem towarów. Zgłoszenia celne dokonywane są za pośrednictwem agencji celnej. W trakcie wewnętrznej kontroli w firmie okazało się, że towary będące przedmiotem importu zostały zakwalifikowane do błędnego kodu Taric 9401200000, a tym samym zastosowano błędną stawkę cła 3,7%. Import towarów handlowych, o których mowa miał miejsce w latach 2008, 2009 i 2010. Spółka wystąpiła o wydanie Wiążących Informacji Taryfowych do Dyrektora Izby Celnej i otrzymała odpowiedź kwalifikującą przedmiotowe towary do kodu Taric 9401800000.

W związku z powyższym Spółka wystąpiła ze stosownym wnioskiem do Urzędu Celnego o wydanie decyzji określającej prawidłową wysokość cła oraz podatku od towarów i usług w sprawie towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu. W miesiącu maju i czerwcu 2011 r. Spółka otrzymała decyzje wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego określające prawidłową wysokość cła (stawka 0%) i podatku od towarów i usług oraz zarządzające zwrot należności celnych na konto Spółki.

Cło od zaimportowanych towarów zostało ujęte w kosztach w roku, w którym miała miejsce sprzedaż importowanych towarów (cena nabycia towarów handlowych to cena zakupu powiększona o należne cło).

Spółka była przekonana, że cło jest naliczane w prawidłowej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może skorygować koszty o kwotę cła, na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, pod datą wystawienia decyzji, czy też należy korygować koszty roku, w którym powstał dług celny.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może skorygować wartość cła pod datą wystawienia decyzji, pomimo że dotyczy ona poprzednich lat podatkowych. Towary, których dotyczy zapłacone cło zostały sprzedane.

Na podstawie art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zasady zaliczania poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4 - 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na ich mocy, koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami:

* poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy),

* odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b ustawy),

* odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy).

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają jednak zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) tychże kosztów, tj. czy koszty podatkowe powiększa się (pomniejsza) w dacie korekty, czy też w dacie poniesienia kosztów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest importerem towarów, których cenę nabycia stanowi cena zakupu powiększona o należne cło. Tak ustalony koszt, stanowi dla Spółki koszt bezpośredni. Spółce w 2011 r., w drodze decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, został zarządzony zwrot należności celnych, wynikających z zastosowania w latach poprzednich niewłaściwej stawki cła na importowany towar. Cło od zaimportowanych towarów zostało ujęte w kosztach w latach 2008-2010, tj. w latach w których miała miejsce sprzedaż importowanych towarów.

Na tle tak przestawionego stanu faktycznego, powstała wątpliwość, czy skorygowanie wartości cła zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów (naliczonego w drodze decyzji w 2011 r., a dotyczącego lat poprzednich) może nastąpić w 2011 r., czy też Spółka powinna dokonać korekt zeznań podatkowych za lata, których te decyzje dotyczą.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż złożone przez Spółkę zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w latach poprzedzających datę wydania decyzji określających wysokość zwrotu należności celnych, nie odzwierciedlały w sposób prawidłowy istniejącego stanu faktycznego. Stawka cła na importowane przez Spółkę towary została określona w nieprawidłowej wysokości, to natomiast skutkowało zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów i zapłatą podatku dochodowego od osób prawnych w niewłaściwej kwocie.

Zatem, po otrzymaniu przez Spółkę decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (tj. w 2011 r.), Spółka zobowiązana jest do skorygowania powstałych nieprawidłowości w odpowiednich okresach sprawozdawczych.

Powyższe oznacza, że skoro Spółka, jak wskazano w złożonym wniosku, kwalifikuje cenę nabycia towarów (na którą składa się cena zakupu powiększona o cło) jako koszt bezpośredni, to ustalone w drodze decyzji Naczelnika Urzędu Celnego zobowiązanie winno korygować koszty uzyskania przychodów w okresach, w których osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Reasumując powyższe, ponoszone przez Spółkę opłaty celne, które zostały na Nią nałożone w drodze decyzji w 2011 r., a dotyczące lat poprzednich, powinny być zaliczone w ciężar kosztów podatkowych w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Tym samym, Spółka zobowiązana jest do dokonania wstecz korekty kosztów uzyskania przychodów (oraz należnego podatku dochodowego od osób prawnych) w odpowiednim okresie sprawozdawczym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.