IPTPB3/423-77/11-2/IR - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu spółdzielni mieszkaniowej uzyskanego ze sprzedaży budynku gospodarczego wraz z gruntem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 8 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodu ze sprzedaży budynku gospodarczego wraz z gruntem - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia w latach 1926-1928 wybudowała osiedle mieszkaniowe. W jej skład od początku wchodzi 15 domów jednorodzinnych bliźniaczych stanowiących 30 kompleksów mieszkaniowych i budynek gospodarczy zawierający urządzenia wspólnego użytku - wieża ciśnień.

Budowa domów, budynku gospodarczego oraz zakup gruntów zostały w całości sfinansowane ze środków własnych poszczególnych członków Spółdzielni, ale pod tytułem własności Spółdzielni, która, administrując - zgodnie ze statutem - wspólnym majątkiem członków, dokonywała (w latach 20-tych ubiegłego wieku) zakupu gruntu, materiałów i robót budowlanych. Ww. nieruchomości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółdzielni i są umarzane w ciężar finansujących je funduszy własnych, tzn. nie są one amortyzowane.

Członkom Spółdzielni przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do domów, natomiast udział we współwłasności domu w nieruchomości wspólnej tj. w budynku gospodarczym wynosił 1/30 na dom. Udziały we współwłasności członków zamieszkujących domy były równe.

Przeznaczeniem wspólnego budynku gospodarczego - wieży ciśnień - od początku istnienia Spółdzielni było zapewnienie prawidłowego i bezawaryjnego funkcjonowania Spółdzielni oraz wypełnianie obowiązków wynikających z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzieIniach mieszkaniowych oraz ze statutu Spółdzielni tj. zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin oraz potrzeb gospodarczych wynikających z zamieszkiwania w spółdzielczym osiedlu.

W budynku gospodarczym, który składa się z dwóch pięter, podpiwniczenia oraz poddasza o następujących powierzchniach użytkowych: piwnica - 25,95 m ^#178;, parter - 25,37 m ^#178;, 1 piętro - 20,81 m ^#178;, poddasze - 31,18 m ^#178; (ogółem 103,31 m ^#178;) umiejscowiona była wieża ciśnień, pomieszczenia gospodarcze i mieszkalne dla zatrudnionych pracowników gospodarczych, pomieszczenia dla służb księgowych, pomieszczenia do przechowywania dokumentacji Spółdzielni oraz siedziba Spółdzielni.

Powierzchnia gruntu, na której usadowiony jest budynek wynosi 262 m ^#178;. Wnioskodawca niewykorzystywane przez siebie pomieszczenia w budynku gospodarczym wynajmował, a środki uzyskiwane z najmu przeznaczał na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W latach 1994-2004 Wnioskodawca wynajmował lokale znajdujące się na parterze i I piętrze jako lokale użytkowe, w latach 2006-2007 Wnioskodawca wynajmował lokal znajdujący się na I piętrze jako lokal użytkowy, w latach 2008-2010 Wnioskodawca wynajmował lokal znajdujący się na I piętrze dla celów mieszkaInych, w latach 1994-2011 Wnioskodawca wynajmował lokal na poddaszu jako lokal użytkowy.

W dniu 2 lutego 2011 r. Spółdzielnia - za zgodą swoich członków - sprzedała budynek gospodarczy wraz z gruntem i od kwoty uzyskanej ze sprzedaży, która stanowi jednocześnie dochód ze sprzedaży, zapłaciła zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych.

Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości - zgodnie z art. 5 ust. 1 i art. 40 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych - zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, zgodnie z zapisem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Z kwoty uzyskanej ze sprzedaży część kwoty została przeznaczona na pokrycie straty z gospodarki zasobami mieszkaniowymi występującej na dzień 31 grudnia 2010 r., natomiast część kwoty została przeznaczona na fundusz remontowy.

Podział środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości został uchwalony przez Walne Zgromadzenie Spółdzielni.

Wnioskodawca podał też, iż sprzedaż nieruchomości była zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Po sprzedaży w dniu 2 lutego 2011 r. ww. wspólnego budynku gospodarczego, w którym znajdowały się m.in.: pomieszczenia gospodarcze, administracja, księgi rachunkowe oraz siedziba, od dnia 3 lutego 2011 r. do dnia 1 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca korzystał nieodpłatnie z pomieszczeń znajdujących w całym budynku.

Od dnia 2 kwietnia 2011 r. do dnia 30 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca korzystał nieodpłatnie z pomieszczeń znajdujących się na parterze budynku, natomiast do dnia dzisiejszego pod adresem sprzedanej nieruchomości znajduje się siedziba Wnioskodawcy (za zgodą nowego właściciela budynku nieodpłatnie). Wnioskodawca korzystał z pomieszczeń, gdyż musiał zakończyć bieżące sprawy, tj. segregację i uporządkowanie dokumentacji, sprzedaż wyposażenia biur, sprzątnięcie pomieszczeń. Lokal na poddaszu o powierzchni 31,18 m ^#178; był wynajmowany przez Wnioskodawcę jako lokal użytkowy do dnia 31 marca 2011 r. w związku z koniecznością zachowania okresu wypowiedzenia umowy najmu.

Wnioskodawca podał też, iż zgodnie z decyzją o podziale nieruchomości, podział sprzedanej nieruchomości został zatwierdzony pod warunkiem ustanowienia służebności - prawa przejścia i przejazdu na działce sprzedanej oraz na działkach przyległych.

W akcie notarialnym potwierdzającym sprzedaż nieruchomości nabywcy ustanowili nieodpłatną służebność drogi na rzecz każdoczesnych właścicieli sąsiednich działek, polegającą na prawie swobodnego przejścia i przejazdu przez działkę sprzedaną do działki drogi wewnętrznej.

Wnioskodawca, jako właściciel nieruchomości władnącej, na ustanowienie tej służebności gruntowej wyraził zgodę i na rzecz każdoczesnych właścicieli sprzedanej działki gruntu ustanowił nieodpłatną służebność gruntową drogi, polegającą na prawie swobodnego przejścia i przejazdu przez drogę wewnętrzną stanowiącą Jego własność, która stanowi dostęp do drogi publicznej. Nowi właściciele sprzedanej nieruchomości jako aktualni właściciele władnącej działki na ustanowienie tej służebności gruntowej wyrazili zgodę oraz zobowiązali się partycypować w części ułamkowej w kosztach eksploatacji, utrzymania i remontu drogi wewnętrznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 i nr 3 wniosek Spółdzielni został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wspólnej - budynku gospodarczego - w części ustalonej proporcjonalnie do powierzchni lokali wykorzystywanych przez: Spółdzielnię w działalności w zakresie gospodarki mieszkaniowej tj. lokal w piwnicy o pow. 25,95 m ^#178; (pomieszczenie gospodarcze Spółdzielni i do roku 2004 pomieszczenie dla służb księgowych i administracji), lokal na parterze o pow. 25,37 m ^#178; (od 2004 r. pomieszczenie dla służb księgowych i administracji) oraz lokal na I piętrze o pow. 20,81 m ^#178; (od 2010 r. pomieszczenie do przechowywania dokumentacji Spółdzielni), stanowi dochód osiągnięty z gospodarki zasobami mieszkaniowymi (zgodnie z wyliczeniem: pow. użytkowa budynku ogółem = 103,31 m ^#178;; pow. lokali w piwnicy, na parterze i na I piętrze = 72,13 m ^#178;; (72,13 m ^#178;: 103,31 m ^#178;) x 100 = 69,82%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z art. 7 ust. 2 ww. ustawy wynika, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Wobec powyższego opodatkowaniu podlegają:

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć jednak należy, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl).

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Zasadne jest więc zaliczenie do zasobów mieszkaniowych:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca uzyskał przychód ze sprzedaży budynku gospodarczego, który składał się z:

* podpiwniczenia wykorzystywanego jako pomieszczenia gospodarcze Wnioskodawcy,

* parteru, który zajmowały służby księgowe i administracyjne Wnioskodawcy,

* I piętra, na którym znajdowały się pomieszczenia do przechowywania dokumentów oraz siedziba Wnioskodawcy,

* poddasza stanowiącego wynajmowany przez Wnioskodawcę lokal użytkowy.

Jak wynika z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

* dochód musi być uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;

* dochód ten musi być przeznaczony na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

W tej sytuacji należy stwierdzić, iż:

* dochód uzyskany z tytułu sprzedaży - tej części budynku gospodarczego, która obejmuje pomieszczenia gospodarcze Spółdzielni, pomieszczenia dla służb księgowych i administracji, pomieszczenia do przechowywania dokumentacji i stanowiące siedzibę Spółdzielni stanowi przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi wraz z przynależnym gruntem, z którego dochód może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części przeznaczonej na utrzymanie zasobów mieszkaniowych,

* dochód uzyskany z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego niewykorzystywanego przez Spółdzielnię i wynajmowanego wraz z przynależnym gruntem nie jest dochodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zatem dochód nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Lokale użytkowe nie należą do żadnej ze wskazanych wyżej grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie).

W związku z tym, iż przychodu ze sprzedaży lokalu użytkowego nie można uznać za przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi dochód uzyskany z tego tytułu nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku doc#178;hodowym od osób prawnych i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, nawet jeśli dochód zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. Nie będzie spełniony bowiem jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Odnosząc się do zagadnienia czy dochód podlegający opodatkowaniu może być ustalony proporcjonalnie do powierzchni sprzedanego budynku należy stwierdzić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują proporcjonalnego wyliczenia dochodu pozostającego w związku z działalnością opodatkowaną i zwolnioną z opodatkowania. Tak więc proporcjonalne wyliczenie dochodu podlegającego opodatkowaniu nie znajduje podstaw w żadnym z obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku, gdy podatnik uzyskuje jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku, zobowiązany jest dokonywać w księgach podatkowych zapisów dotyczących przychodów i kosztów w sposób umożliwiający prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i dochodu wolnego od podatku.

Reasumując należy stwierdzić iż w świetle wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód podlegający opodatkowaniu jako uzyskany z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi tj. dochód ze sprzedaży lokalu użytkowego mieszczącego się w sprzedanym budynku gospodarczym winien być ustalony na podstawie dokumentów i prawidłowo prowadzonych ksiąg zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo podkreślić wypada, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Do wniosku Spółdzielnia załączyła kserokopię uchwały Walnego Zgromadzenia Spółdzielni i aktu notarialnego dokumentującego sprzedaż nieruchomości.

Należy jednak zaznaczyć, że wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.