IPTPB3/423-69/13-2/GG - Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze szkoleniem kontrahentów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dniu 14 lutego 2013 r. (data wpływu 18 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze szkoleniem kontrahentów:

* noszących znamiona reprezentacji, wydatków dotyczących kosztów pobytu (noclegu), poczęstunku (kawa, herbata, ciastka), wyżywienia (catering) - jest nieprawidłowe,

* noszących znamiona reklamy oraz wydatków na materiały budowlane niezbędne do zamontowania okien w połaci dachu, materiały szkoleniowe, broszury i foldery prezentujące informację dotyczące montażu okien, jak również prezentacje produktów - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze szkoleniem kontrahentów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zakresie produkcji i sprzedaży okien do poddaszy wraz z akcesoriami oraz wyłazów kominiarskich.

Celem zwiększenia sprzedaży i pozyskiwania nowych kontrahentów Spółka planuje organizować szkolenia instruktażowe dla przedsiębiorców z branży dekarskiej. Szkolenia mają odbywać się w siedzibie Spółki na przygotowanych w tym celu stanowiskach instruktażowych obejmujących montaż okna do poddaszy na przygotowanym fragmencie połaci dachu.

W trakcie szkolenia, uczestnikom zostanie przekazana wiedza na temat:

* zasad i technik montażu okien do poddaszy,

* wyników finansowych firmy w zakończonym roku finansowym roku w porównaniu z rokiem poprzedzającym,

* zmian na rynku okien do poddaszy i strategii dostosowania firmy do tych zmian,

* strategii sprzedaży firmy na bieżący rok,

* produktów oferowanych przez firmę w bieżącym roku.

Celem tych szkoleń ma być podniesienie efektywności sprzedaży towarów produkowanych przez Spółkę oraz zapoznanie dekarzy ze sposobami prawidłowego montażu okien do poddaszy i wyłazów kominiarskich. Szkolenia te pozwolą Spółce w sposób bezpośredni zaprezentować zalety swoich towarów i ich przewagę nad towarami konkurencji.

W związku z organizacją szkoleń Spółka będzie ponosić wydatki na szkolenie obejmujące zakwaterowanie, poczęstunek (kawa, herbata, ciastka), wyżywienie (catering), materiały budowlane niezbędne do zamontowania okien w połaci dachu, materiały szkoleniowe, broszury i foldery prezentujące informację dotyczące montażu okien jak również prezentacje produktów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki (koszty pobytu (noclegu), koszty wyżywienia, poczęstunku, koszty materiałów szkoleniowych) związane ze szkoleniem dekarzy mające na celu zapoznanie przedsiębiorców z branży dekarskiej ze sposobami montażu okien do poddaszy i wyłazów kominiarskich produkowanych przez Spółkę, jak również z paletą produktów Spółki stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, organizacja szkoleń dla dekarzy wpłynie na zwiększenie osiąganego przychodu, albowiem osoby przeszkolone pozyskają wiedzę na temat produktów Spółki oraz sposobu ich montażu i konserwacji i w ramach prowadzonej przez siebie działalności będą mogły polecać swoim klientom zakup produktów Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj. konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku. Poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "reprezentacji" należy zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa - odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie to zostało zdefiniowane następująco: "reprezentacja" to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną".

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, koszty przedmiotowych szkoleń obejmujące wydatki na zakwaterowanie, poczęstunek, wyżywienie uczestników oraz materiały szkoleniowe można zakwalifikować do kosztów reklamy i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki, stosownie do omawianego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szkolenie obejmuje takie zagadnienia, bez znajomości których - zakup przez kontrahentów oferowanych przez spółkę produktów byłby mniejszy. W związku z tym szkolenie przyczynia się bezpośrednio do zapewnienia sprzedaży towarów (utrzymanie źródła przychodów) albo jej zwiększenia (pozytywny wpływ na wartość przychodów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie zaliczenia kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze szkoleniem kontrahentów:

* noszących znamiona reprezentacji, wydatków dotyczących kosztów pobytu (noclegu), poczęstunku (kawa, herbata, ciastka), wyżywienia (catering) - jest nieprawidłowe,

* noszących znamiona reklamy oraz wydatków na materiały budowlane niezbędne do zamontowania okien w połaci dachu, materiały szkoleniowe, broszury i foldery prezentujące informację dotyczące montażu okien, jak również prezentacje produktów - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* wydatek został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż celem zwiększenia sprzedaży i pozyskania nowych kontrahentów Wnioskodawca planuje organizować szkolenia instruktażowe dla przedsiębiorców z branży dekarskiej. Szkolenia mają odbywać się w siedzibie Spółki na przygotowanych w tym celu stanowiskach instruktażowych obejmujących montaż okna do poddaszy na przygotowanym fragmencie połaci dachu.

W trakcie szkolenia, uczestnikom zostanie przekazana wiedza na temat:

* zasad i technik montażu okien do poddaszy,

* wyników finansowych firmy w zakończonym roku finansowym roku w porównaniu z rokiem poprzedzającym,

* zmian na rynku okien do poddaszy i strategii dostosowania firmy do tych zmian,

* strategii sprzedaży firmy na bieżący rok,

* produktów oferowanych przez firmę w bieżącym roku.

Celem tych szkoleń ma być podniesienie efektywności sprzedaży towarów produkowanych przez Spółkę oraz zapoznanie dekarzy ze sposobami prawidłowego montażu okien do poddaszy i wyłazów kominiarskich. Szkolenia te pozwolą Spółce w sposób bezpośredni zaprezentować zalety swoich towarów i ich przewagę nad towarami konkurencji.

W związku z organizacją szkoleń Spółka będzie ponosić wydatki na szkolenie obejmujące zakwaterowanie, poczęstunek (kawa, herbata, ciastka), wyżywienie (catering), materiały budowlane niezbędne do zamontowania okien w połaci dachu, materiały szkoleniowe, broszury i foldery prezentujące informację dotyczące montażu okien jak również prezentacje produktów.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja", ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja", nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów" (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 1997, str. 159).

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

* stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

* stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Podniesiona w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy kwestia dotycząca wystawności, okazałości, wytworności poczęstunku, w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako reprezentacji, gdyż o takim charakterze decyduje związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na zwyczajne, okazałe, wystawne nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Dokonując oceny charakteru wydatków związanych z organizacją ww. szkoleń należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy poszczególne jego elementy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów (zabezpieczenia źródła).

Konieczne jest zatem rozstrzygnięcie, czy zorganizowanie przedmiotowych szkoleń miało za zadanie kształtować popyt na produkty Wnioskodawcy, czy też służyć przede wszystkim budowaniu pewnej relacji i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu Spółki.

W odniesieniu do szkoleń kontrahentów należy uznać, że przedmiotowe wydatki tylko w części mają charakter szkoleniowy. Istotnym elementem jest rodzaj ponoszonych wydatków (na noclegi dla uczestników szkoleń, catering, poczęstunek dla uczestników szkoleń).

Trudno także uznać, iż ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w tej części stanowią reklamę i promocję Spółki, czy sprzedawanych przez Nią produktów, a tym samym, że przyczyniają się do intensyfikacji sprzedaży produktów produkowanych przez Spółkę. Tym samym trudno zgodzić się także z Wnioskodawcą, iż wydatki poniesione w związku z przedmiotowymi szkoleniami w całości wypełniają znamiona działań o charakterze reklamowym i że w całości mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem tut. Organu przedmiotowe wydatki we wskazanym wyżej zakresie wyczerpują znamiona reprezentacji, o której mowa w ww. art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się w dalszej kolejności do wydatków poniesionych przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można wyłącznie wydatki wykazujące ścisły związek z przeprowadzaniem przez Spółkę szkoleń oraz wydatki mające charakter reklamowy, tj. na materiały budowlane niezbędne do zamontowania okien w połaci dachu, materiały szkoleniowe, broszury i foldery prezentujące informację dotyczące montażu okien, jak również prezentacje produktów.

W tym zakresie stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w myśl cyt. wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane ze szkoleniem kontrahentów poniesione na materiały mające charakter reklamowy oraz wydatki ściśle związane z przeprowadzeniem ewentualnego szkolenia, a więc wydatki na materiały budowlane niezbędne do zamontowania okien w połaci dachu, materiały szkoleniowe, broszury i foldery prezentujące informację dotyczące montażu okien jak również prezentacje produktów.

Natomiast pozostałych wydatków, noszących znamiona reprezentacji, tj. wydatków dotyczących kosztów pobytu, noclegu, poniesionych na poczęstunek (kawa, herbata, ciastka), wyżywienie (catering), w myśl regulacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Końcowo stwierdza się, iż w związku z faktem, że w przedmiotowej sprawie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki mogą mieć znamiona kosztów reklamowych, promocyjnych, jak również reprezentacyjnych, w zależności od całokształtu okoliczności związanych z organizacją ww. szkoleń, to jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Ocena podatkowa poszczególnych kosztów ponoszonych w związku ze szkoleniami, w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. Dodatkowo w celu oceny, czy dany rodzaj wydatku może zostać uznany za reprezentację, czy też inny rodzaj wydatków konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wyłączeń z kosztów podatkowych (art. 16 ust. 1 ww. ustawy) mogących znaleźć zastosowanie w sprawie i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.