IPTPB3/423-57/13-2/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, osiągnęła w 2012 r. zysk, (od którego zapłaciła należny podatek dochodowy - CIT).

Zgromadzenie Wspólników Spółki, podjęło uchwałę o wypłacie zysku (dywidendy) udziałowcom, w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługującego Spółce prawa do części nieruchomości. Jest to działka zabudowana budynkiem mieszkalnym, posiadająca odrębną księgę wieczystą. Przeniesienie tytułu własności nastąpi aktem notarialnym, przy zachowaniu wartości rynkowej tej nieruchomości.

Udziałowcy Spółki, na których (w przypadającej im części) przedmiotowa nieruchomość zostanie przekazana (w formie dywidendy niepieniężnej) opłacą należny podatek dochodowy.

W związku z powyższym zostało zadane następujące pytanie:

Czy od ww. transakcji, Spółka (przekazująca udziałowcom dywidendę w formie niepieniężnej) jest zobowiązana zapłacić podatek dochodowy.

Zdaniem Spółki, ww. zdarzenie przyszłe nie skutkuje podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca stanowisko to opiera na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1384/10 opisanego w nr 5 (197) Serwisu Podatkowego z dnia 10 maja 2012 r., do art. 12-14 ustawy"Dywidenda w formie niepieniężnej nie stanowi dla Spółki ją wypłacającej przychodu".

"Wykładania przepisów prawnych, zawartych w art. 12 ust. 1-3 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie daje podstaw do przyjęcia tezy, zgodnie z którą podjęcie uchwały przez Zgromadzenie Wspólników, o wypłacie zysku w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługującego Spółce prawa własności do części nieruchomości, skutkuje powstaniem przychodu po jej stronie".

Według Wnioskodawcy, przeniesienie własności części nieruchomości w wyniku wypłaty dywidendy, nie ma bowiem charakteru zbycia prawa rzeczowego.

Przeniesienie prawa własności, w drodze wypłaty z zysku, nie jest bowiem zbyciem, w wyniku którego powstaje po stronie Spółki przychód, gdyż wypłata z zysku, w formie rzeczowej nie stanowi zbycia praw.

Wypłata, z zysku nie spowoduje zachwiania równowagi bilansu Spółki.

Spółka wydając rzecz jako dywidendę reguluje swoje zobowiązania, niczego nie otrzymując w zamian.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 3 powołanej ustawy).

Przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody wymieniony w art. 12 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, którego rzeczywiste otrzymanie - a w niektórych przypadkach już sam fakt, że jest należny - powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 12 ust. 1 nie wymienia wypłaty dywidendy rzeczowej jako zdarzenia rodzącego taki przychód, to jednak wskazać należy, że katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego (zamkniętego), lecz jedynie przykładowy. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 sformułowania, że przychodami są "w szczególności" zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione. Jednocześnie sposób ustalania wielkości przychodu będącego następstwem zbywania rzeczy lub praw majątkowych, a więc przenoszenia własności takich rzeczy lub praw majątkowych, wskazano w art. 14 ustawy. Stanowi on, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, a jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, to przychód ten określa organ podatkowy w wysokości ich wartości rynkowej.

Prawo do dywidendy i sposób jego realizacji zostały unormowane ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 191 § 1 tej ustawy, wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1.

Jak wskazują powołane unormowania, dywidenda wynika z prawa wspólnika do udziału w zyskach spółki kapitałowej - jest skonkretyzowanym udziałem wspólnika w zysku wypracowanym przez tę spółkę w danym okresie i przeznaczonym do podziału stosowną uchwałą walnego zgromadzenia wspólników. Pozyskanie przez spółkę kapitałową środków na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z wypracowaniem przez nią zysku (po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych).

Należy przy tym zaznaczyć, iż przepisy prawa handlowego nie określają formy, w jakiej dywidenda powinna zostać wypłacona wspólnikom spółki. Zatem przedmiotem dywidendy mogą być środki pieniężne, bądź też inne aktywa (wypłata dywidendy może nastąpić w formie pieniężnej, jak i - za zgodą wspólnika - poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego).

Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów udziałowcowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie, a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku).

W pojęciu "odpłatnego zbycia" mieści się zarówno klasyczna sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za świadczenie wzajemne). Cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu. Może również przybrać postać zwolnienia danego podmiotu (dłużnika) z ciążących na nim zobowiązań wobec innego podmiotu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością osiągnęła w 2012 r. zysk.

Zgromadzenie Wspólników Spółki, podjęło uchwałę o wypłacie zysku (dywidendy) udziałowcom, w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługującego Spółce prawa do części nieruchomości. Jest to działka zabudowana budynkiem mieszkalnym, posiadająca odrębną księgę wieczystą. Przeniesienie tytułu własności nastąpi aktem notarialnym, przy zachowaniu wartości rynkowej tej nieruchomości.

Podkreślenia wymaga, że o ile w ujęciu ekonomicznym, samo przeniesienie własności nieruchomości na udziałowców tytułem realizacji obowiązku wypłaty dywidendy może być traktowane w sposób tożsamy z wypłatą dywidendy w gotówce (Spółka przekazuje określoną wartość ekonomiczną ze swojego majątku na rzecz udziałowców), o tyle skutki podatkowe realizacji tych świadczeń są zróżnicowane.

Przenosząc własność nieruchomości na rzecz udziałowców Spółka przekazuje składnik majątku, który w ujęciu podatkowym odpowiada nierozliczonym podatkowo kosztom jego nabycia lub wytworzenia.

Oceniając charakter ww. czynności, należy zatem stwierdzić, że w analizowanym przypadku, Spółka przenosi na udziałowców prawo własności do nieruchomości w zamian za zwolnienie Jej z obowiązku wypłaty ustalonej kwoty dywidendy. Spółka dokonuje tym samym zbycia składników majątku na rzecz udziałowców w zamian za "cenę" odpowiadającą wartości świadczenia pieniężnego, którego nie musi już wykonywać.

Wobec powyższego, uzasadnionym jest rozpoznanie w takiej sytuacji po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie, z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, a jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, to przychód ten określa organ podatkowy w wysokości ich wartości rynkowej.

Zatem, wypłatę dywidendy niepieniężnej udziałowcom w drodze przeniesienia prawa własności nieruchomości należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem nieruchomości. Wskazując na konsekwencje podatkowe należy stwierdzić, iż sytuacja jest tożsama z tą, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości, (tym samym osiąga przychód do opodatkowania), a otrzymane pieniądze przeznacza na wypełnienie zobowiązań wobec swoich wierzycieli.

Inne podejście spowodowałoby nierówne traktowanie podatników, bowiem podatnik, który najpierw dokonuje zbycia składnika majątkowego, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy ze środków pieniężnych uzyskanych z tego zbycia, byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z kolei podatnik, który bezpośrednio, tj. poprzez przeniesienie własności nieruchomości wypłaciłby dywidendę w formie niepieniężnej, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Wskazać należy, iż w sytuacji przekazania składników majątkowych, które skutkuje przejściem własności nieruchomości ze Spółki na udziałowców, uzyskuje Ona w zamian za przekazanie składników majątkowych, korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty dywidendy.

Zatem, należy stwierdzić, iż na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opisany przez Wnioskodawcę sposób zwolnienia się z obowiązku wypłaty dywidendy - tj. przeniesienie na udziałowców prawa własności nieruchomości - nie może być traktowany jak wypłata dywidendy w formie pieniężnej. W przypadku, gdy Spółka w celu zwolnienia się z obowiązku wypłaty udziałowcom kwot pieniężnych należnych z tytułu dywidendy, za zgodą udziałowców, realizuje na ich rzecz świadczenie niepieniężne, dochodzi bowiem w istocie do zmiany przedmiotu świadczenia. Uzasadnia to odrębną kwalifikację skutków podatkowych takiej transakcji.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku odpłatnego zbycia stanowić będzie dochód, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego tut. Organ stoi na stanowisku, iż przekazanie udziałowcom dywidendy w formie niepieniężnej, tj. w postaci prawa własności nieruchomości, spowoduje po stronie Spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1-3 tej ustawy i w przypadku osiągnięcia dochodu wymienionego w art. 7 ust. 2 ww. ustawy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo odnosząc się do powołanego przez Spółkę wyroku sądowego podkreślić należy, że orzeczenia sądów administracyjnych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.