IPTPB3/423-521/13-2/GG - Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej wydatków poniesionych na rzecz pacjenta, na skutek wyroku sądu, dotyczących wypłaty zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty oraz odsetek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz pacjenta z tytułu: zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty, zasądzonych odsetek od zadośćuczynienia i renty oraz wypłacanej comiesięcznie renty - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz pacjenta z tytułu: zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty, zasądzonych odsetek od zadośćuczynienia i renty oraz wypłacanej comiesięcznie renty

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - SP ZOZ, w oparciu o przepisy ustawy o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011 r. oraz statutu nadanego uchwałą podmiotu tworzącego, którym jest Uniwersytet Medyczny udziela świadczeń zdrowotnych zakresie szpitalnictwa i ambulatoryjnej opieki zdrowotnej dla pacjentów do 18 roku życia.

Wyrokiem Sądu Apelacyjnego w (sygn. akt....) Szpital został zobowiązany do wypłaty na rzecz pacjenta zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty oraz renty wypłacanej miesięcznie na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją oraz do zapłaty odsetek od zasądzonych kwot.

Szpital posiadał zawartą umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej deliktowo-kontraktowej Zakładu Opieki Zdrowotnej z włączeniem szpitalnictwa, jednakże zasądzone wyrokiem Sądu kwoty przekroczyły ustalony podlimit sumy gwarancyjnej (podlimit zł na jedno i wszystkie zdarzenia z danego zakresu - w tym 10% franszyzy).

W związku z wyczerpaniem limitu sumy gwarancyjnej Szpital zobowiązany był wypłacić z własnych środków zasądzoną kwotę zadośćuczynienia w wysokości zł, kwotę skapitalizowanej renty, odsetki od tych kwot oraz wypłaca comiesięczną rentę na rzecz pacjenta w wysokości zł.

Wnioskodawca uzyskuje środki na działalność na podstawie umów zawieranych z Narodowym Funduszem Zdrowa na wykonywanie określonych świadczeń zdrowotnych. Źródłem przychodu Szpitala jest zapłata za wykonane świadczenia. Szpital Kliniczny w ramach wykonywanych świadczeń zdrowotnych specjalistycznych i wysokospecjalistycznych przyjmuje pacjentów z innych jednostek w ciężkich stanach, zagrażających życiu. Jako jednostka, w której leczone są najtrudniejsze przypadki Szpital ponosi zwiekszone ryzyko wystąpienia niekorzystnych następstw i powikłań związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poniesione przez Szpital na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego koszty zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty, zasądzonych odsetek od zadośćuczynienia i renty oraz koszty ponoszonej comiesięcznie renty wypłacanej na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania, rehabilitacji i leczenia pacjenta, można uznać za koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione z tytułu wpłaty zadośćuczynienia i skapitalizowanej renty, odsetek od tych kwot oraz comiesięcznej renty powinny stanowić koszt uzyskania przychodów, gdyż sa one ściśle związane z prowadzoną działalnością statutową, którą jest udzielanie świadczeń zdrowotnych stanowiących podstawę uzyskiwania środków finansowch na działalność.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wjątkiem kosztów wmienionych w art. 16 ust. 1. Wyliczenie zawarte w tym artykule ma charakter zamknięty. Katalog włączeń z art. 16 ust. 1 ustawy nie wymienia zadośćuczynienia za doznaną krzywdę ani też kwot renty wpłacanych pacjentowi jako wydatków, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Za szkody powstałe z powodu działania lub zaniechania personelu medycznego, Szpital ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka, a obowiązek wpłaty zadośćuczynienia i renty wynika wprost z przepisów prawa (art. 430 w zw. z art. 444 k.c. i art. 445 k.c.). Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu wpłaty zasądzonych wyrokiem Sądu kwot zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty, odsetek od tych kwot oraz wypłacanej comiesięcznie renty pozostają w związku z prowadzoną przez Szpital działalnością statutową. Poniesienie wydatków jest uzasadnione celem, jakim jest zachowanie źródła przychodów.

Tak też przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 14 kwietnia 2011 r., sygn. akt.... uznając, że ponoszony wydatek na wpłatę renty, należy kwalifikować jako wdatek ponoszony w celu zachowania źródła przychodu. Również takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2012 r., nr IPTPB3/423-311/12-2/IR.

Zadośćuczynienie (art. 445 k.c.) stanowi formę rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej, jest sposobem naprawienia ujemnych przeżyć związanych z cierpieniem fizycznym i psychicznym. Zdaniem Wnioskodawcy, ryzyko poniesienia wydatków związanych z wpłatą zadośćuczynienia wpisane jest w funkcjonowanie Szpitala i podobnie jak w przypadku renty kwoty wypłacone ze środków Szpitala powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu poniesione w celu zachowania źródła przychodu.

Takie stanowisko zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2012 r., nr ILPB3/423-514/11-4/JG Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w uzasadnieniu której stwierdził, że również kwota zadośćuczynienia może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej argumenty, zdaniem Wnioskodawcy koszty poniesione przez Szpital w związku z wypłatą zadośćuczynienia i renty oraz odsetek od tych kwot należy uznać za koszty uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W konsekwencji, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego jest On zobowiązany do wypłaty na rzecz pacjenta zadośćuczynienia, skapitalizowanej renty, zasądzonych odsetek od zadośćuczynienia i renty oraz kosztów ponoszonej comiesięcznie renty wypłacanej na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania, rehabilitacji i leczenia pacjenta, zadośćuczynienia oraz dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją.

Mając na uwadze wydatki o charakterze odszkodowawczym, wskazać w tym miejscu należy, że ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów ściśle określone wydatki.

Zgodnie art. 16 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra oraz dodatkowej składki ubezpieczeniowej w przypadku stwierdzenia pogorszenia warunków pracy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy kosztów uzyskania przychodu nie stanowią koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 18 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar.

Z kolei przepis art. 16 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu:

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów zostały kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z powyższego wynika więc, że inne wydatki o charakterze odszkodowawczym skoro nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ustawy, mogą stanowić - co do zasady - koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W kontekście rozpatrywanego wniosku, podnieść należy, że istotne są także uregulowania na gruncie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 430 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), kto na własny rachunek powierza wykonanie czynności osobie, która przy wykonywaniu tej czynności podlega jego kierownictwu i ma obowiązek stosować się do jego wskazówek, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną z winy tej osoby przy wykonywaniu powierzonej jej czynności.

Natomiast z treści art. 444 Kodeksu cywilnego wynika, że w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu (§ 1).

W myśl art. 444 § 2 ww. ustawy, jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa (§ 3).

Podstawą roszczenia o zadośćuczynienie jest krzywda, czyli szkoda niemajątkowa. Zadośćuczynienie może być przyznane poszkodowanemu tylko w wypadkach wyraźnie wskazanych w ustawie. Jest nim m.in. przepis art. 445 Kodeksu cywilnego, który w związku z art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego przewiduje przyznanie poszkodowanemu zadośćuczynienia pieniężnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 359 § 1 Kodeksu cywilnego, według którego odsetki od sumy pieniężnej należą się tylko wtedy, gdy to wynika z czynności prawnej albo z ustawy, z orzeczenia sądu lub z decyzji innego właściwego organu. W myśl § 2 tego artykułu jeżeli wysokość odsetek nie jest w inny sposób określona, należą się odsetki ustawowe.

W świetle powyższego, mając na uwadze specyfikę działalności Szpitala, stwierdzić należy, że z powyższych uregulowań wynika, że wypłata renty dożywotniej wynika wprost z przepisów prawa i powinna zostać zakwalifikowana jako wydatek związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, co w konsekwencji stanowi, iż jest to wydatek związany z funkcjonowaniem Szpitala.

Ponadto należy dodatkowo nadmienić, że Szpital - jako jednostka, której celem jest szeroko rozumiana ochrona zdrowia ludzkiego - jest zobowiązany do należytej staranności jak i stosowania zasad etyki zawodowej.

Jak wynika z treści art. 2 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz. U. z 2012 r. poz. 159), przestrzeganie praw pacjenta określonych w ustawie jest obowiązkiem organów władzy publicznej właściwych w zakresie ochrony zdrowia, Narodowego Funduszu Zdrowia, podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych, osób wykonujących zawód medyczny oraz innych osób uczestniczących w udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Z kolei art. 8 ww. ustawy stanowi, że pacjent ma prawo do świadczeń zdrowotnych udzielanych z należytą starannością przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych w warunkach odpowiadających określonym w odrębnych przepisach wymaganiom fachowym i sanitarnym. Przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych osoby wykonujące zawód medyczny kierują się zasadami etyki zawodowej określonymi przez właściwe samorządy zawodów medycznych.

Z powyższego wynika, że Szpital ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego. W konsekwencji, przyjąć należy, że wydatek z tytułu renty dożywotniej ma związek z zachowaniem źródła przychodów Szpitala i może stanowić Jego koszt uzyskania przychodów.

Zatem, wydatki z tytułu: zdośćuczynienia, skapitalizowanej renty, zasądzonych odsetek od zadośćuczynienia i renty oraz koszty ponoszonej comiesięcznie renty wypłacanej na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania, rehabilitacji i leczenia pacjenta, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Szpitala na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.