IPTPB3/423-506/13-5/KJ - Możliwość pomniejszenia dochodu generowanego z działalności wykonywanej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej o kwalifikowane wydatki inwestycyjne, w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2013 r. (data wpływu 19 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości pomniejszenia dochodu generowanego z działalności wykonywanej na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej o kwalifikowane wydatki inwestycyjne (pytanie nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 6 marca 2014 r., nr IPTPB3/423-506/13-2/KJ, (doręczonym w dniu 11 marca 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 19 marca 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 17 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") oraz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: X) to spółki siostry należące do Grupy Y. Oba podmioty są działającymi w Polsce producentami opakowań polietylenowych.

Wnioskodawca prowadzi znaczną część działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie:

* zezwolenia z 1998 r. zmienionego w wyniku decyzji Ministra Gospodarki i Pracy oraz

* zezwolenia z 2011 r.

Spółka zamierza również ubiegać się o nowe zezwolenie w związku z zakupem terenu inwestycyjnego i inwestycją budowlaną - budową nowego wspólnego zakładu produkcyjnego (dalej: Zezwolenia).

W odniesieniu do Zezwoleń, Spółka spełnia/będzie spełniać określone w nich warunki prowadzenia działalności gospodarczej.

Zezwolenie z 1998 r. obejmuje swoim zakresem działalność gospodarczą produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów sklasyfikowanych w pozycji 25.22 i 25.24 (opakowania z tworzyw sztucznych) na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264).

Z kolei zezwolenie z 2011 r. obejmuje swoim zakresem działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów sklasyfikowanych w kategorii 22.22.1 (opakowania z tworzyw sztucznych) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, dalej: PKWiU).

Spółka korzysta z otrzymanej pomocy publicznej w postaci zwolnienia dochodu z działalności prowadzonej na terenie SSE z podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei aktywa X (m.in. linia produkcyjna) są położone poza terenem SSE, w związku z czym X prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych bez prawa do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: przepisy o SSE). Działalność X obejmuje produkcję wyrobów klasyfikowanych do tożsamych, co w przypadku Wnioskodawcy, pozycji PKWiU.

Wnioskodawca zamierza połączyć swoją działalność w SSE z działalnością X. Planowane przejęcie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm., dalej: k.s.h.) - łączenie się przez przejęcie (dalej: przejęcie).

Aktualnie istniejący formalny podział na dwa podmioty prawa handlowego kreuje szereg dodatkowych utrudnień w codziennym funkcjonowaniu. W szczególności, taki podział ogranicza efektywne zarządzenie płynnością finansową obu podmiotów, co w obecnej sytuacji rynkowej ma ogromne znaczenie. Wspomniana restrukturyzacja ma także na celu optymalizację poziomu ponoszonych przez Grupę Y kosztów, uproszczenie struktury organizacyjnej Grupy Y, zwiększenie wydajności pracowników, a tym samym poprawę procesów produkcyjnych i administracyjnych w ramach Grupy Y.

Przejęcie zostanie przeprowadzone poprzez przeniesienie całego majątku X (spółka przejmowana) na Wnioskodawcę (spółka przejmująca) za akcje, które spółka przejmująca wyda akcjonariuszowi spółki przejmowanej. Dlatego Wnioskodawca będzie następcą prawnym X.

Aktywa, nabyte przez Spółkę w ramach procesu restrukturyzacji, znajdujące się poza SSE zostaną przeniesione do nowej lokalizacji na terenie SSE. Do wspomnianej (nowej) lokalizacji zostanie przeniesiona także cała działalność produkcyjna Wnioskodawcy jaka znajdowała się do tej pory w SSE (przeniesienie w obrębie strefy).

W konsekwencji, Spółka poniesie szereg wydatków związanych z opisaną inwestycją, obejmujących m.in. wydatki na zakup terenu inwestycyjnego i inwestycję budowlaną - budowę nowego wspólnego zakładu produkcyjnego. Wydatki te zostaną poniesione zarówno przed jak i po rozpoczęciu procesu restrukturyzacyjnego (tekst jedn.: po przejęciu oraz przeniesieniu majątku X do nowej lokalizacji na terytorium SSE) i są niezbędne dla realizacji wspomnianego przedsięwzięcia. Stanowią także wydatki kwalifikowane w rozumieniu przepisów SSE.

Operacja ta ma na celu - poza założeniami wspomnianymi powyżej - przede wszystkim rozszerzenie zakresu bieżącej działalności na terenie SSE przez Spółkę oraz usprawnienie zarządzania szerszym zakresem procesów produkcyjnych w Spółce po połączeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przypadku planowanego połączenia Wnioskodawcy i X, Zezwolenia i wynikające z nich prawo Spółki do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na warunkach określonych w przepisach o SSE obejmą całkowity dochód generowany przez Wnioskodawcę (w zakresie przyznanych Zezwoleń oraz dla nowego Zezwolenia, o które Spółka będzie się ubiegać w związku z zakupem terenu inwestycyjnego i inwestycją budowlaną - budowa nowego wspólnego zakładu produkcyjnego) z działalności wykonywanej na terytorium SSE w nowej lokalizacji z wykorzystaniem powiększonego (po przejęciu) majątku Spółki.

2. Czy wydatki kwalifikowane poniesione w związku z opisanym procesem restrukturyzacyjnym przeprowadzonym na terenie SSE (obejmujące m.in. wydatki na zakup terenu inwestycyjnego i inwestycję budowlaną - budowę nowego wspólnego zakładu produkcyjnego) będą kształtować (pomniejszać) dochód generowany przez Wnioskodawcę z działalności wykonywanej na terytorium SSE wygenerowany zarówno przed jak i po planowanym przejęciu X (tekst jedn.: z wykorzystaniem powiększonego majątku Spółki).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2.

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki kwalifikowane poniesione w związku z opisanym procesem restrukturyzacyjnym przeprowadzonym na terenie SSE (obejmujące m.in. wydatki na zakup terenu inwestycyjnego i inwestycję budowlaną - budowę nowego wspólnego zakładu produkcyjnego) będą kształtować (pomniejszać) dochód generowany przez Wnioskodawcę z działalności wykonywanej na terytorium SSE wygenerowany zarówno przed jak i po planowanym przejęciu X (tekst jedn.: z wykorzystaniem powiększonego majątku Spółki).

Jak wskazano w stanowisku w odniesieniu do pytania 1, zdaniem Spółki, po planowanym przejęciu posiadane przez Wnioskodawcę Zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE obejmą rozszerzoną skalę działalności Spółki a dochód przez Nią wygenerowany, z wykorzystaniem powiększonego majątku Spółki, skorzysta z prawa do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na warunkach określonych w przepisach o SSE.

Jednocześnie przepis art. 17 ust. 4 powołanej powyżej ustawy stanowi, że zwolnienie, o którym mowa powyżej przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i jest ono uzależnione od spełnienia przez podatnika określonych warunków dotyczących wydatków inwestycyjnych określonych w przepisach o SSE. Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka spełnia/będzie spełniać warunki określone w Zezwoleniach, a planowane wydatki poniesione przez Wnioskodawcę spełniają warunki do uznania ich za wydatki kwalifikowane zgodnie z przepisami o SSE.

W ocenie Spółki, wspomniane wydatki kwalifikowane poniesione w związku z realizacją inwestycji na terenie SSE powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli tylko wydatki te zostaną poniesione przez Spółkę w trakcie obowiązywania Zezwoleń i pozostaną w związku z realizacją inwestycji na terenie SSE. Przy czym dochód korzystający ze wspomnianego zwolnienia stanowić będzie dochód generowany przez Wnioskodawcę zarówno przed jak i po planowanym przejęciu X.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po dokonaniu odliczeń, o których mowa w tym przepisie.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ww. ustawy powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się m.in. za koszty uzyskania przychodów:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Ustawodawca zdecydował jednocześnie, że nie wszystkie przychody i koszty ich uzyskania rozpoznane przez podatnika, wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się bowiem:

Ustalony w powyższy sposób dochód (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku, czyli innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Do kategorii źródeł przychodów, w przypadku których dochody z tych źródeł są wolne od podatku, należy działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnych stref ekonomicznych na podstawie zezwolenia. Zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania nimi oraz zasady i warunki prowadzenia na ich terenie działalności gospodarczej określa ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto na podstawie art. 17 ust. 4 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi znaczną część działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie dwóch zezwoleń. Spółka zamierza również ubiegać się o nowe zezwolenie w związku z zakupem terenu inwestycyjnego i inwestycją budowlaną - budową nowego wspólnego zakładu produkcyjnego (dalej: Zezwolenia). W odniesieniu do Zezwoleń, Spółka spełnia/będzie spełniać określone w nich warunki prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka korzysta z otrzymanej pomocy publicznej w postaci zwolnienia dochodu z działalności prowadzonej na terenie strefy z podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca zamierza połączyć swoją działalność w strefie z działalnością X. Planowane przejęcie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm., dalej: k.s.h.) - łączenie się przez przejęcie (dalej: przejęcie). Przejęcie zostanie przeprowadzone poprzez przeniesienie całego majątku X (spółka przejmowana) na Wnioskodawcę (spółka przejmująca) za akcje, które spółka przejmująca wyda akcjonariuszowi spółki przejmowanej. Dlatego Wnioskodawca będzie następcą prawnym X. Aktywa, nabyte przez Spółkę w ramach procesu restrukturyzacji, znajdujące się poza specjalną strefą ekonomiczną zostaną przeniesione do nowej lokalizacji na terenie tej strefy. Do wspomnianej (nowej) lokalizacji zostanie przeniesiona także cała działalność produkcyjna Wnioskodawcy jaka znajdowała się do tej pory w strefie (przeniesienie w obrębie strefy).

W konsekwencji, Spółka poniesie szereg wydatków związanych z opisaną inwestycją, obejmujących m.in. wydatki na zakup terenu inwestycyjnego i inwestycję budowlaną - budowę nowego wspólnego zakładu produkcyjnego. Wydatki te zostaną poniesione zarówno przed jak i po rozpoczęciu procesu restrukturyzacyjnego (tekst jedn.: po przejęciu oraz przeniesieniu majątku X do nowej lokalizacji na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej) i są niezbędne dla realizacji wspomnianego przedsięwzięcia. Stanowią także wydatki kwalifikowane w rozumieniu przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stwarza podstaw prawnych do odliczenia wydatków kwalifikowanych, poniesionych w związku z realizacją inwestycji na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, od dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie tej strefy na podstawie zezwolenia.

Zatem, Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o posiadane zezwolenia, jeśli spełni warunki zapisane w zezwoleniach oraz wymogi określone właściwymi przepisami. Oznacza to, że wolny od podatku będzie dochód bez pomniejszania o wydatki kwalifikowane) osiągnięty przez Wnioskodawcę zarówno przed jaki i po planowanym przejęciu, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 4-6 ww. ustawy, uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie posiadanych zezwoleń, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

Końcowo zauważyć należy, że kwestia poniesionych wydatków inwestycyjnych może być rozpatrywana w kontekście kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, o której jest mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zagadnienie to nie jest jednak przedmiotem zapytania, a zatem tutejszy Organ nie odniósł się w niniejszej interpretacji do tej kwestii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.