IPTPB3/423-472/12-2/MF - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku przekazania spółce z o.o. fragmentu kolektora sanitarnego do eksploatacji, przebudowanego przez inwestora w związku z powstaniem kolizji z projektowaną inwestycją.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 24 grudnia 2012 r. (data wpływu 27 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń #61485; jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest przedsiębiorstwem wodociągowo - kanalizacyjnym, prowadzącym działalność gospodarczą, którego głównym zakresem działania jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody, odprowadzanie i oczyszczanie ścieków przy wykorzystaniu należącej do Spółki infrastruktury wodociągowo - kanalizacyjnej, na którą składa się szereg urządzeń technicznych, budowli i budynków. Obiekty te, stanowiące własność Spółki, zaliczane są do środków trwałych w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przeważający rodzaj środków trwałych używanych przez Spółkę stanowią budowle liniowe, tj. w szczególności sieci wodociągowe i kanalizacyjne. W przypadku obiektów liniowych, stosownie do uwag szczegółowych odnośnie Grupy 2 Klasyfikacji Środków Trwałych (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r., Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622, zwane dalej"KŚT"), jako odrębne obiekty inwentarzowe środki trwałe, klasyfikowane są na poszczególne ich odcinki, odpowiadające bądź istniejącemu podziałowi administracyjnemu, bądź charakteryzujące się odmienną konstrukcją, ewentualnie innymi cechami technicznymi.

Spółka eksploatuje kolektor sanitarny z 1991 r. objęty ewidencją środków trwałych pod jednym numerem inwentarzowym o łącznej długości 1747 mb, o średnicach 600, 800, 1000, 1600, wykonany z rur betonowych. Wartość odcinków poszczególnych średnic nie jest wyodrębniona. Według stanu na dzień 1 grudnia 2012 r. jest środkiem trwałym nieumorzonym. Trasa przebiegu kolektora zlokalizowana jest m.in. na działkach należących do osób trzecich. Ze względu na ww. lokalizację, trasa przebiegu kolektora jest w kolizji z planowaną przez właściciela działki - Inwestora inwestycją. Fragment kolektora zlokalizowany na ww. działce stanowi długość 139,6 mb o średnicy 1600.

Inwestor za zgodą Spółki zobowiązał się do zmiany lokalizacji przebiegu ww. kolektora zgodnie z warunkami technicznymi wydanymi przez Spółkę. Działania te podjął na podstawie umowy zawartej ze Spółką, przedmiotem której jest zmiana lokalizacji ww. fragmentu kolektora. Spółka informuje, że inicjatorem dokonania zmiany lokalizacji fragmentu kolektora był właściciel działki - Inwestor, to on jest zainteresowany osiągnięciem określonego celu, tj. uzyskaniem wolnego dostępu do terenu, na którym są zlokalizowane obce urządzenia. Fragment kolektora, którego lokalizacja ulegnie zmianie stanowi około 8% całej długości sieci objętej jednym numerem inwentarzowym.

Zmiana lokalizacji przebiegu kolektora została wykonana przez Inwestora i na jego koszt, a poprowadzenie fragmentu kolektora po nowej trasie, bez zmiany parametrów technicznych (średnicy kolektora), pozwoli na realizację projektowanego przez Inwestora obiektu. Zatem wydatki na usunięcie kolizji nie zostały poniesione przez Spółkę. Działania te mają charakter nieodpłatny. Inwestor nie udokumentował powyższych działań za pomocą faktury, przedłożył tylko kserokopie faktur dokumentujące poziom poniesionych kosztów związanych z przebudową fragmentu sieci. Po zakończeniu prac związanych ze zmianą lokalizacji kolektora, fragment kolektora został protokolarnie przekazany Spółce do eksploatacji w zamian za fragment, który zostanie fizycznie zlikwidowany jako aktualnie kolidujący z projektowanym przez Inwestora obiektem.

Zmiana przebiegu trasy, po której biegnie kolektor sanitarny nie wydłuży okresu eksploatacji całego środka trwałego, a fragment odcinka w tej nowej lokalizacji przywróci jedynie dotychczasową funkcjonalność obiektu, tj. ciągłość układu technologicznego eksploatowanej sieci kanalizacyjnej objętej jednym numerem inwentarzowym. Spółka zaś z samego zdarzenia w postaci usunięcia kolizji nie osiągnie żadnych wymiernych korzyści. Przebudowa kolektora nie wynikła z potrzeb Spółki, nie przysporzyła funkcjonalności kanału, nie wzrosła jego przepustowość, nie poprawiły się jego warunki hydrauliczne, nie zostały stworzone dodatkowe możliwości przyłączenia usługobiorców, nie zostaną obniżone koszty eksploatacji, a wręcz przeciwnie poprzez jego wydłużenie doszły dodatkowe długości do utrzymania w sprawności technicznej. Dokonana przebudowa nie stanowi ulepszenia środka trwałego oraz nie powoduje wzrostu jej wartości użytkowej. Przed jej przełożeniem była bowiem w pełni funkcjonalna i zdatna do użytku. Ze względu na bardzo dobry stan techniczny, co potwierdził również Inwestor dokonujący przebudowy, nie była objęta przez Spółkę planami modernizacyjnymi zarówno bieżącymi jak też i długofalowymi.

Długość przebudowanego fragmentu sieci wyniosła 164,10 mb. Wartość prac Inwestora związana ze zmianą lokalizacji fragmentu kolektora sanitarnego jest znacząca i wykonana z zastosowaniem aktualnie stosowanych technologii. Inwestor wykonał ww. pracę z własnych materiałów, gdyż nie jest możliwe ze względów technicznych wykorzystanie "starego" fragmentu kolektora sanitarnego, tj. zabudowanych materiałów, z których dotychczas wykonany jest fragment kolektora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zmiana lokalizacji fragmentu kolektora sanitarnego, uczyniona na wniosek Inwestora (właściciela działki), który poniósł koszt jego wykonania a następnie protokolarnie przekazał Spółce do eksploatacji w miejsce fragmentu kolektora, który zostanie fizycznie zlikwidowany, powoduje, że w Spółce powstanie przychód z tytułu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana lokalizacji przebiegu fragmentu kolektora sanitarnego na wniosek Inwestora, uczyniona jego staraniem i na jego koszt nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Działania podejmowane przez Inwestora z punktu widzenia Spółki zmierzają tylko do przywrócenia stanu pierwotnego, tj. przywrócenie ciągłości układu technologicznego. Nie następuje przyrost majątku Spółki, ponieważ istniejący dotychczas fragment sieci w pełni sprawny i funkcjonujący zostaje zastąpiony nowo wybudowanym fragmentem sieci, tyle że położonym w innym miejscu. Wykonany został z aktualnie stosowanych przy budowie sieci materiałów z zachowaniem dotychczasowych parametrów technicznych, tj. średnicy. Stwierdzić należy, że aby można było mówić o otrzymanym nieodpłatnie świadczeniu, to powinno ono skutkować faktycznym przysporzeniem majątkowym o konkretnym wymiarze finansowym.

W analizowanym przypadku, Inwestor dokonując usunięcia kolizji, która istnieje z jego punktu widzenia, będzie musiał odtworzyć stan pierwotny w sensie funkcjonalnym i użytkowym zgodnie z art. 344 Kodeksu cywilnego i w związku z powyższym po stronie Spółki nie wystąpi również otrzymanie nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń.

Wnioskodawca wskazuje, iż prawidłowość takiego podejścia znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach organów skarbowych m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 października 2008 r. (sygnatura ITPB3/423-421/08/MT), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2009 r. (sygnatura IPPB5/423-600/09-2/AJ), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2010 r. (sygnatura IPPB5/423-560/10-4/IŚ), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 lipca 2012 r. (sygnatura ILPB3/423-220/11/12-S/EK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Pomimo, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie" to zgodnie z uchwałą NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie to ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". W uchwale z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach NSA wskazał, iż nieodpłatność powinna być rozumiana jako "niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy".

W świetle powyższego, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w związku z inwestycjami prowadzonymi przez podmiot trzeci (Inwestora) wystąpiły kolizje sieci będącej własnością Wnioskodawcy a prowadzonymi inwestycjami.

Wskazano, iż Spółka eksploatuje kolektor sanitarny z 1991 r. objęty ewidencją środków trwałych pod jednym numerem inwentarzowym o łącznej długości 1747 mb, o średnicach 600, 800, 1000, 1600, wykonany z rur betonowych. Wartość odcinków poszczególnych średnic nie jest wyodrębniona. Według stanu na dzień 1 grudnia 2012 r. jest środkiem trwałym nieumorzonym. Trasa przebiegu kolektora zlokalizowana jest m.in. na działkach należących do osób trzecich. Ze względu na ww. lokalizację, trasa przebiegu kolektora jest w kolizji z planowaną przez właściciela działki - Inwestora inwestycją. Fragment kolektora zlokalizowany na ww. działce stanowi długość 139,6 mb o średnicy 1600.

Inwestor za zgodą Spółki zobowiązał się do zmiany lokalizacji przebiegu ww. kolektora zgodnie z warunkami technicznymi wydanymi przez Spółkę. Działania te podjął na podstawie umowy zawartej ze Spółką, przedmiotem której jest zmiana lokalizacji ww. fragmentu kolektora. Spółka informuje, że inicjatorem dokonania zmiany lokalizacji fragmentu kolektora był właściciel działki - Inwestor, to on jest zainteresowany osiągnięciem określonego celu, tj. uzyskaniem wolnego dostępu do terenu, na którym są zlokalizowane obce urządzenia. Fragment kolektora, którego lokalizacja ulegnie zmianie stanowi około 8% całej długości sieci objętej jednym numerem inwentarzowym.

Zmiana lokalizacji przebiegu kolektora została wykonana przez Inwestora i na jego koszt, a poprowadzenie fragmentu kolektora po nowej trasie, bez zmiany parametrów technicznych (średnicy kolektora), pozwoli na realizację projektowanego przez Inwestora obiektu. Zatem wydatki na usunięcie kolizji nie zostały poniesione przez Spółkę. Działania te mają charakter nieodpłatny. Inwestor nie udokumentował powyższych działań za pomocą faktury, przedłożył tylko kserokopie faktur dokumentujące poziom poniesionych kosztów związanych z przebudową fragmentu sieci. Po zakończeniu prac związanych ze zmianą lokalizacji kolektora, fragment kolektora został protokolarnie przekazany Spółce do eksploatacji w zamian za fragment, który zostanie fizycznie zlikwidowany jako aktualnie kolidujący z projektowanym przez Inwestora obiektem.

Zmiana przebiegu trasy, po której biegnie kolektor sanitarny nie wydłuży okresu eksploatacji całego środka trwałego, a fragment odcinka w tej nowej lokalizacji przywróci jedynie dotychczasową funkcjonalność obiektu, tj. ciągłość układu technologicznego eksploatowanej sieci kanalizacyjnej objętej jednym numerem inwentarzowym. Spółka zaś z samego zdarzenia w postaci usunięcia kolizji nie osiągnie żadnych wymiernych korzyści. Przebudowa kolektora nie wynikła z potrzeb Spółki, nie przysporzyła funkcjonalności kanału, nie wzrosła jego przepustowość, nie poprawiły się jego warunki hydrauliczne, nie zostały stworzone dodatkowe możliwości przyłączenia usługobiorców, nie zostaną obniżone koszty eksploatacji, a wręcz przeciwnie poprzez jego wydłużenie doszły dodatkowe długości do utrzymania w sprawności technicznej. Dokonana przebudowa nie stanowi ulepszenia środka trwałego oraz nie powoduje wzrostu jej wartości użytkowej. Przed jej przełożeniem była bowiem w pełni funkcjonalna i zdatna do użytku. Ze względu na bardzo dobry stan techniczny, co potwierdził również Inwestor dokonujący przebudowy, nie była objęta przez Spółkę planami modernizacyjnymi zarówno bieżącymi jak też i długofalowymi.

Długość przebudowanego fragmentu sieci wyniosła 164,10 mb. Wartość prac Inwestora związana ze zmianą lokalizacji fragmentu kolektora sanitarnego jest znacząca i wykonana z zastosowaniem aktualnie stosowanych technologii. Inwestor wykonał ww. pracę z własnych materiałów, gdyż nie jest możliwe ze względów technicznych wykorzystanie "starego" fragmentu kolektora sanitarnego, tj. zabudowanych materiałów, z których dotychczas wykonany jest fragment kolektora.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż, prace Inwestora mają na celu odtworzenie sieci (w sensie funkcjonalnym i użytkowym) i w ich wyniku nie zwiększy się wartość użytkowa sieci, po stronie Spółki nie powstanie przysporzenie w postaci korzyści znajdującej odzwierciedlenie w jej majątku. Odtworzenia odcinka sieci w innym miejscu, nawet jeśli byłby on dłuższy, bądź wykonany przez Inwestora w innej technologii lub z innych materiałów niż fragment pierwotny, a nie pozyskał żadnej nowej funkcjonalności, nowego przeznaczenia, czy możliwości szerszego niż przed przebudową wykorzystania, nie należy traktować w kategorii przysporzenia. Z uwagi na powyższe nie można mówić o otrzymaniu przez Wnioskodawcę nieodpłatnych świadczeń.

Zatem, przekazaną i wprowadzoną do zasobów Spółki przebudowaną sieć nie należy traktować jako nieodpłatne świadczenie, ponieważ, działanie to nie skutkuje faktycznym przysporzeniem majątkowym o konkretnym wymiarze finansowym. Inwestor przeprowadzając przebudowę ma za zadanie jedynie odtworzyć stan pierwotny sieci w sensie funkcjonalnym i użytkowym. Przesunięcie sieci, bez wprowadzenia ulepszeń nie skutkuje zatem powstaniem przysporzenia w majątku Spółki.

Reasumując, przejęcie przebudowanych, w związku z kolizją z prowadzonymi przez Inwestora inwestycjami, odcinków sieci nie stanowi przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Tym samym świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.