IPTPB3/423-461/12-2/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu 21 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych likwidacji odłączonej części składowej środka trwałego - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych likwidacji odłączonej części składowej środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: "Spółka") jest firmą produkcyjną. Spółka zajmuje się produkcją i sprzedażą przyczep i naczep. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarza lub nabywa środki trwałe, które następnie podlegają amortyzacji. Odpisy amortyzacyjne stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Zdarza się, że część środków trwałych ulega zniszczeniu (np. w wyniku zdarzeń losowych takich, jak pożar powstały w wyniku wyładowań atmosferycznych). Część zniszczonych środków trwałych podlega odbudowie. Zdarza się, że elementy (stanowiące części składowe lub peryferyjne środków trwałych) zniszczonego środka trwałego są zastępowane nowymi elementami - część zniszczonych elementów nie nadaje się do powtórnego wykorzystania. Nowe elementy podwyższają wartość początkową odbudowywanego środka trwałego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku trwałego odłączenia, wynikającego ze zdarzeń losowych, zniszczonych elementów środka trwałego, należy zmniejszyć wartość początkową środka trwałego o niezamortyzowaną wartość tych elementów środka trwałego i zaliczyć tę wartość do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku trwałego odłączenia, wynikającego ze zdarzeń losowych, zniszczonych elementów środka trwałego, należy zmniejszyć wartość początkową środka trwałego o niezamortyzowaną wartość tych elementów środka trwałego. Wartość tę, zdaniem Spółki, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Użyty przez ustawodawcę zwrot "w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, iż aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przez środki trwałe rozumie się rzeczowe aktywa trwałe, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Zalicza się do nich w szczególności: nieruchomości w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budynki i budowle, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "W razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego". Taka sytuacja będzie miała niewątpliwie miejsce w przedstawionym stanie faktycznym. W związku z tym, po odłączeniu elementu środka trwałego, Spółka na podstawie ww. przepisu zobowiązana będzie do zmniejszenia wartości początkowej środka trwałego.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem takim związkiem przyczynowo - skutkowym, który oznacza, że poniesienie wydatku miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Tym samym w przypadku likwidacji środka trwałego z innych powodów niż wymieniony w powołanym wyżej przepisie, nieumorzona wartość początkowa tego środka stanowi co do zasady koszt uzyskania przychodów.

W przypadku likwidacji środka trwałego, rozstrzygnięcie kwestii czy wartość nieumorzona stanowi koszt uzyskania przychodów zależy zatem od przyczyny likwidacji środka trwałego (np. zużycie naturalne, zdarzenie losowe, w ramach budowy nowego środka trwałego, utrata przydatności gospodarczej wskutek zmiany rodzaju działalności).

Określenie przyczyny likwidacji środka trwałego jest istotne podatkowo, bowiem w zależności od rodzaju i charakteru tej przyczyny, inny będzie sposób rozliczenia kosztów poniesionej straty. Cytowany wyżej art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy odnosi się wyłącznie do przypadku, w którym straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych nie są uważane za koszty uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro ustawodawca wyraźnie wyłącza spod pojęcia kosztów straty związane z likwidacją środków trwałych wymuszoną zmianą rodzaju działalności, to straty związane z likwidacją środków trwałych uwarunkowaną innymi przyczynami, będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zatem, jeżeli następuje likwidacja środka trwałego, bez zmiany przez podatnika rodzaju działalności, wówczas strata z tego tytułu jest kosztem uzyskania przychodów.

Skoro art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie odnosi się w ogóle do strat związanych z likwidacją elementów środków trwałych (części składowych lub peryferyjnych) nie w pełni umorzonych środków trwałych, a strata związana z likwidacją całego nie w pełni umorzonego środka trwałego mogłaby stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, w ocenie Spółki także strata związana z likwidacją części składowej lub peryferyjnej odłączonej od nie w pełni umorzonego środka trwałego, stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieobjęty wyłączeniem przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 6.

Spółka podkreśla, że w opisanym przez Nią stanie faktycznym straty związane z likwidacją części składowych lub peryferyjnych nie w pełni umorzonych środków trwałych związane są z prawidłową, racjonalną gospodarką, posiadanym majątkiem i są następstwem bądź to okoliczności, których Spółka przewidzieć i uniknąć nie mogła, co uzasadnia stwierdzenie występowania ich związku z osiąganymi przez Nią przychodami.

W ocenie Spółki nie istnieją podstawy uzasadniające różnice w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów strat z tytułu całkowitej i częściowej likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego, w sytuacji gdy zgodnie z zobowiązującym przepisem art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik zobowiązany jest do obniżenia wartości początkowej środka trwałego w przypadku trwałego - np. na skutek fizycznego zniszczenia w okolicznościach wskazanych we wniosku - odłączenia jego części składowej lub peryferyjnej.

Zdaniem Spółki niezależnie od sposobu w jaki przywrócona zostanie możliwość funkcjonowania danego środka trwałego, na skutek zniszczenia lub utraty jego części składowych lub peryferyjnych, dochodzi do ich trwałego i bezpowrotnego odłączenia od środka trwałego. Zdaniem Spółki zastąpienie w procesie odbudowy (rekonstrukcji) środka trwałego zniszczonych części składowych lub peryferyjnych możliwe jest wyłącznie przez przyłączenie do niego innych części składowych lub peryferyjnych niż te, które zostały odłączone.

Wskazać przy tym należy, iż mimo że nie wynika to wprost z przepisów ustawy, to zgodne z wykładnią celowościową i systemową zasadne jest zaliczenie niezamortyzowanej wartości likwidowanego środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów. Oczywistym jest bowiem, że z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma znaczenia rozróżnienie "pełnej likwidacji" środka trwałego i "częściowej likwidacji" środka trwałego. Ponadto wydaje się, że zezwolenie na "częściową likwidację" środka trwałego nie przeczyłoby celom ww. ustawy - co więcej wpisywałoby w logikę ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli ustawodawca zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w niezamortyzowanych środkach trwałych, to wydaje się logiczne, iż Spółka winna mieć prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów części niezamortyzowanej środka trwałego, która w żaden inny sposób nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.