IPTPB3/423-43/12-2/MF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2012 r. (data wpływu 3 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnej pracy skazanych #61485; jest nieprawidłowe.

W dniu 3 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnej pracy skazanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zwana dalej Spółką, powstała z przekształcenia zakładu budżetowego w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.) oraz na mocy uchwały Rady Miejskiej.Założycielem Spółki jest Gmina, która również jest 100% udziałowcem Spółki.

Zgodnie z umową spółki, przedmiotem działalności podstawowej jest organizacja i prowadzenie lokalnego transportu zbiorowego, wykonywanie usług transportowych w zakresie przewozu osobowego, towarowego w tym transportu międzynarodowego oraz inna działalność wskazana w akcie założycielskim.

Spółka świadczy wyżej wymienione usługi na podstawie zawartej umowy z Gminą. Przedmiotem umowy jest uregulowanie zasad realizacji przez Spółkę, nałożonego na Nią w trybie władczym, zobowiązania do świadczenia publicznych usług komunikacyjnych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

W roku 2010 r. właściciel zwrócił się do Spółki z prośbą o podanie informacji o możliwości skierowania do placówki osób skazanych w celu wykonywania nieodpłatnej kontrolowanej pracy na cele społeczne oraz pracy społecznie użytecznej orzeczonej w zamian nieściągalnej grzywny.

Spółka była zainteresowana zatrudnieniem osób skazanych do wykonywania nieodpłatnej kontrolowanej pracy ma cele społeczne (sprzątanie placów przystankowych, naprawa wiat przystankowych, opróżnianie koszy przystankowych ze śmieci i ich rozładunek na terenie zajezdni, utrzymywanie zajezdni autobusowej, tj. koszenie trawników, zamiatanie hali postojowej autobusów itd.)

S ąd Rejonowy, wychodząc naprzeciw potrzebom Spółki, skierował do Niej cztery osoby, które w listopadzie i grudniu 2011 r. wykonywały powyższe prace. Zatrudnieni skazani nie otrzymali z tytułu wykonywania swojej pracy wynagrodzenia od Spółki.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 1 czerwca 2010 r. w sprawie podmiotów, w których jest wykonywana kara ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna, Gmina jest obowiązana do wskazania podmiotów, dla których organ gminy jest organem założycielskim, w których taka kara ograniczenia wolności będzie wykonywana.

Wyznaczony przez właściwy organ gminy podmiot jest obowiązany do przyjęcia skazanych w celu wykonywania pracy (§ 1 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Spółka nie ma potrzeby przyjmowania osób wskazanych przez Sąd w celu wykonywania prac w zamian za karę pozbawienia wolności, ale obliguje ją do tego ww. rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatna praca skazanych na rzecz Spółki jest przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, który należy wycenić wg wynagrodzenia należnego za taką pracę i zaliczyć w przychody podatkowe jednostki.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Wnioskodawca wskazuje, iż stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, konieczne jest odwołanie się w tym zakresie do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, orzecznictwie i doktrynie.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie "nieodpłatnego świadczenia", użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Oznacza to, że na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód może być uznane tylko takie przysporzenie majątkowe, które zostało uzyskane przez Spółkę w wyniku otrzymania przez Nią nieodpłatnego świadczenia, a nie w wyniku każdego zdarzenia, którego skutkiem jest nieekwiwalentne przysporzenie.

W ocenie Wnioskodawcy, powstanie przysporzenia w majątku Spółki nie jest równoznaczne z otrzymaniem przez Nią świadczenia. Powyższe oznacza, że nieodpłatna praca osób skazanych w celu wykonywania nieodpłatnej kontrolowanej pracy na cele społeczne oraz pracy społecznie użytecznej orzeczonej w zamian nieściągalnej grzywny nie jest nieodpłatnym świadczeniem w myśl przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem Spółka nie uzyska z ww. tytułu przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której założycielem i jedynym udziałowcem jest Gmina. Przedmiotem działalności podstawowej Spółki jest organizacja i prowadzenie lokalnego transportu zbiorowego, wykonywanie usług transportowych w zakresie przewozu osobowego, towarowego w tym transportu międzynarodowego oraz inna działalność wskazana w akcie założycielskim.

Wnioskodawca został wyznaczony przez właściwy organ samorządu terytorialnego jako podmiot obowiązany do przyjęcia skazanych w celu wykonania nieodpłatnej kontrolowanej pracy społecznie użytecznej orzeczonej w zamian nieściągalnej grzywny.

Spółka była zainteresowana zatrudnieniem osób skazanych do wykonywania nieodpłatnej kontrolowanej pracy ma cele społeczne (sprzątanie placów przystankowych, naprawa wiat przystankowych, opróżnianie koszy przystankowych ze śmieci i ich rozładunek na terenie zajezdni, utrzymywanie zajezdni autobusowej, tj. koszenie trawników, zamiatanie hali postojowej autobusów itd.)

Sąd Rejonowy, wychodząc naprzeciw potrzebom Spółki, skierował do Niej cztery osoby, które w listopadzie i grudniu 2011 r. wykonywały powyższe prace. Zatrudnieni skazani nie otrzymali z tytułu wykonywania swojej pracy wynagrodzenia od Spółki.

Wnioskodawca wskazał, iż wyznaczony przez właściwy organ gminy podmiot jest obowiązany do przyjęcia skazanych w celu wykonywania pracy, stosownie do § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 1 czerwca 2010 r. w sprawie podmiotów, w których jest wykonywana kara ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna (Dz. U. Nr 98, poz. 634). Spółka nie ma potrzeby przyjmowania osób wskazanych przez Sąd w celu wykonywania prac w zamian za karę pozbawienia wolności, ale obliguje ją do tego ww. rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ww. ustawy, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym także nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: (...) wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawodawca zaliczając wartość nieodpłatnych świadczeń do przychodów kształtujących podstawę opodatkowania, nie sprecyzował w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 6 ww. ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Należy wskazać, iż w odniesieniu do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności rozumienia pojęcia "nieodpłatnego świadczenia" doszło do ustalenia jednolitej linii orzeczniczej, w której sądy opowiedziały się za szerokim rozumieniem tego pojęcia. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1361/07, wskazano, iż " (...) obejmuje ono nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy." Ponadto Sąd stwierdził, iż " (...) pojęcie przysporzenia majątkowego musi być powiązane jako konstytuujące pojęcie nieodpłatnego świadczenia z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z wydatkami, kosztami, zaoszczędzeniem wydatków, które mogą być powiązane także z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia (odsetek, prowizji, opłat itp.)."

W kwestii nieodpłatnego świadczenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, wyrażając pogląd, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma na gruncie analizowanego art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Biorąc pod uwagę powyższe orzecznictwo sądowe za nieodpłatne świadczenia należy uznać wszystkie te zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Bez znaczenia w związku z tym pozostaje forma, w jakiej doszło do uzyskania danej korzyści, istotą nieodpłatnego świadczenia jest bowiem sam fakt uzyskania danej korzyści.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest jego otrzymanie przez podatnika.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż nieodpłatnie wykonana praca przez skazanych na rzecz Wnioskodawcy stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Kluczową bowiem cechą nieodpłatnych świadczeń jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 6 pkt 4 ww. ustawy, wartość tego rodzaju świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Tym samym, Wnioskodawca może określić wartość uzyskanego przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci nieodpłatnej pracy skazanych w wysokości kwot odpowiadających wynagrodzeniu za wykonanie takich prac.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.