IPTPB3/423-404/14-4/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3, § 4 i § 14f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 30 stycznia 2015 r., nr IPTPB3/423-404/14-2/k.c. na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 3 lutego 2015 r., następnie w dniu 12 lutego 2015 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 9 lutego 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka Akcyjna (dalej również: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą na terytorium RP, w szczególności w zakresie świadczenia usług leasingowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera jako finansujący umowy leasingu operacyjnego oraz umowy dzierżawy. W zakresie swojej działalności gospodarczej, Spółka będzie nabywać pojazdy/jachty (środki transportu), które odda następnie korzystającym do korzystania na podstawie umowy, o której mowa w art. 17b pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej jako: "ustawa o p.d.o.p."), tzw. leasing operacyjny.

Pojazdy te, zgodnie z protokołem przekazania, są kompletne i zdatne do użytku. Przewidywany czas korzystania z niniejszych pojazdów będzie okresem dłuższym niż rok.

Spółka nabywając pojazdy samochodowe/jachty zamierza używać ich do celów swojej działalności leasingowej w ten sposób, że mają być one przedmiotem leasingu.

Z uwagi na fakt, że Korzystający będą wykorzystywać pojazdy samochodowe w ruchu drogowym, zaś jachty w ruchu wodnym, Spółka jako właściciel oddawanych w leasing pojazdów, będzie ponosić koszty ich rejestracji (dalej: opłaty rejestracyjne). Tym samym, Spółka będzie obciążać Korzystających kosztami rejestracyjnymi wystawiając fakturę.

Ponadto, w przypadku sprowadzanych samochodów spółka ponosi opłaty recyklingowe zgodnie z art. 12 ust. 2 oraz art. 14 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202, z późn. zm.). Opłaty recyklingowe w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium kraju nakłada się na podmioty sprowadzające pojazdy, którzy nie zapewniają sieci oraz podmioty niebędące przedsiębiorcami, którzy dokonują wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdów.

Jeżeli wprowadzający pojazd nie dokonał wpłaty powyższych opłat albo dokonał ich w niższej wysokości niż powinien, Główny Inspektor Ochrony Środowiska wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tego tytułu (art. 1 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji). W przypadku niewykonania decyzji określonej w zdaniu poprzednim, w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, Główny Inspektor Ochrony Środowiska ustala, w drodze decyzji, dodatkową opłatę za brak sieci w wysokości odpowiadającej 50% kwoty niewpłaconej opłaty za brak sieci (art. 17 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji).

Przytoczone przepisy wskazują zatem, że obowiązek uiszczenia opłaty recyklingowej został nałożony m.in. na wprowadzającego pojazd, który nie zapewnia sieci zbierania pojazdów. Co za tym idzie, skoro przedsiębiorca ponosi powyższą obowiązkową opłatę w związku z wykonywaną działalnością, może ona stanowić koszt uzyskania przychodu tej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki na opłaty rejestracyjne, a przy sprowadzeniu samochodu z zagranicy i rejestracji go w kraju wydatki na opłaty recyklingowe, stanowią u leasingodawcy koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będą zaliczone do kosztów z chwilą ich poniesienia, czy może Spółka powinna uwzględniać opłaty rejestracyjne i recyklingowe w wartości początkowej pojazdów oddawanych korzystającym w leasing operacyjny na podstawie art. 16g ust. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty rejestracji nabywanych przez Spółkę i następnie oddawanych Korzystającym na podstawie umów leasingu pojazdów (opłaty rejestracyjne) oraz ponoszone przy sprowadzeniu samochodu z zagranicy i rejestracji go w kraju ponoszony opłaty recyklingowe, będzie miała prawo zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, w okresie w którym zostały one poniesione. Wydatki te, tj. koszty rejestracji nabywanych przez Nią i następnie oddawanych Korzystającym na podstawie umów leasingu pojazdów (opłaty rejestracyjne i opłaty recyklingowe) nie powiększają wartości początkowej tych pojazdów.

Bezsprzecznie, zasadniczym kosztem związanym z działalnością leasingową jest koszt nabycia przedmiotów leasingu. W niniejszym przypadku, główny wydatek stanowi koszt nabycia pojazdów. Natomiast sposób rozpoznania tych kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, zależy od rodzaju zawartych umów, tj. czy mamy do czynienia z tzw. leasingiem operacyjnym, czy tzw. leasingiem finansowym.

W zakresie leasingu operacyjnego, wydatki te znajdują odzwierciedlenie w wartości początkowej pojazdu i podlegają odpisom amortyzacyjnym rozpoznawanym przez finansującego. Jak bowiem wynika z treści z art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p., za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że cena nabycia składnika majątkowego obejmuje jedynie koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Pozostałe wydatki niezwiązane z zakupem lecz poniesione w związku z prowadzoną działalnością leasingową, w tym zmierzające do doprowadzenia do zawarcia umowy leasingu stanowią koszt uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. i nie zwiększają wartości początkowej środka trwałego.

Wynika to przede wszystkim z tego, że skoro ustawodawca w treści art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p. wprost wskazuje, że do wartości początkowej powinny być doliczane koszty "związane z zakupem", co w ocenie Wnioskodawcy świadczy o tym, że wydatki powiększające wartość początkową to takie wydatki, których poniesienie łączy się z nabyciem danego środka trwałego w wyniku umowy sprzedaży. I taki właśnie charakter mają wydatki wskazane przez ustawodawcę w ww. przykładowym katalogu, tj. np. koszty transportu, ubezpieczenia w drodze, opłat notarialnych, czy też opłaty skarbowej związane z zawarciem umowy sprzedaży. Przykładowo, w praktyce podatkowej wskazuje się, że koszty ubezpieczenia OC pojazdów związane są z korzystaniem z danego środka trwałego a nie z zakupem, w związku z czym nie powinny być zaliczane do wartości początkowej. W rezultacie uznać należy, że koszty służące tylko korzystaniu ze środków trwałych, a nie ich nabyciu, nie powiększają wartości początkowej tych środków. Podobnie należy traktować wydatki ponoszone na opłaty rejestracyjne i opłaty recyklingowe, które nie mają związku z zakupem, a są wymogiem i warunkiem zarejestrowania pojazdu w celu jego wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że Wnioskodawca będzie wykorzystywać nabywane pojazdy działalności gospodarczej w ten sposób, że odda je Korzystającym na podstawie umów leasingu. W związku z czym, używanie pojazdów przez Wnioskodawcę nie będzie polegać na używaniu ich do jazdy, a na czynieniu z nich przedmiotów stosunków prawnych #8722; leasingu, które generują dla niego powstanie przychodu. Rejestracji pojazdu i ponoszonym w związku z tym, wydatkom na opłaty rejestracyjne i recyklingowe przyświeca bowiem jeden cel #8722; zawarcia umowy leasingu. A co za tym idzie #8722; czynność taka nie ma związku z nabyciem pojazdu, co mogłoby stanowić podstawę do ich wliczenia do wartości początkowej. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z dopuszczeniem nabytych pojazdów do ruchu drogowego/wodnego, takie jak opłaty rejestracyjne, nie są z Jego punktu widzenia związane z rozpoczęciem używania tych pojazdów, ani nie mają związku z zakupem tych środków trwałych co w myśl wskazanego przepisu art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p. stanowiłoby podstawę do wliczenia ich do wartości początkowej. Czynią jedynie możliwym, używanie przedmiotu leasingu przez Korzystającego, przede wszystkim zaś powodują, że oferowane przez Wnioskodawcę usługi są bardziej atrakcyjne. Jak zostało wykazane powyżej, ich ponoszenie nie będzie związane z zakupem przedmiotu leasingu. Tym samym, te wydatki mogą być bezpośrednio zaliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższą argumentację Wnioskodawca uważa, że ponoszone przez Niego wydatki na opłaty rejestracyjne i opłaty recyklingowe nie będą związane z zakupem i tym samym nie powinny być zaliczane do wartości początkowej nabywanych pojazdów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, tj.:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2013 r., nr IPPB3/423-985/12-2/k.k.;

* interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2013 r., nr IPPB3/423-848/12-2/GJ;

* interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2013 r., nr IPPB3/423-941/12-2/k.k.;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2012 r., nr IPPB3/423-297/12-2/k.k.;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lutego 2012 r., nr ITPB3/423-569/11/MK;

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lutego 2012 r., nr ITPB3/423-569A/11/MK;

* interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2011 r., nr ILPB1/415-1256/10-2/AG.

Jeśli chodzi o opłaty recyklingowe, to zgodnie z art. 12 ust. 2 oraz art. 14 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, opłaty recyklingowe w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium kraju nakłada się na podmioty sprowadzające pojazdy, którzy nie zapewniają sieci oraz podmioty niebędące przedsiębiorcami, którzy dokonują wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdów. Jeżeli wprowadzający pojazd nie dokonał wpłaty powyższych opłat albo dokonał ich w niższej wysokości niż powinien, Główny Inspektor Ochrony Środowiska wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tego tytułu (art. 17 ust. 1 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji). W przypadku niewykonania decyzji określonej w zdaniu poprzednim, w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, Główny Inspektor Ochrony Środowiska ustala, w drodze decyzji, dodatkową opłatę za brak sieci w wysokości odpowiadającej 50% kwoty niewpłaconej opłaty za brak sieci (art. 17 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji).

Przytoczone przepisy wskazują zatem, że obowiązek uiszczenia opłaty recyklingowej został nałożony m.in. na wprowadzającego pojazd, który nie zapewnia sieci zbierania pojazdów. Co za tym idzie, skoro przedsiębiorca ponosi powyższą obowiązkową opłatę w związku z wykonywaną działalnością, może ona stanowić koszt uzyskania przychodu tej działalności. Na mocy bowiem art. 16 ust. 1 pkt 19b ustawy o p.d.o.p., za koszt uzyskania przychodów nie można uznać dodatkowej opłaty za brak sieci zbierania pojazdów, o której mowa w art. 17 ust. 2 ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, z tym że kosztem uzyskania przychodów są poniesione opłaty, o których mowa w art. 12 ust. 2 i art. 14 tej ustawy. Przepisy ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji stosuje się do: 1) pojazdów wyprodukowanych na terytorium kraju; 2) pojazdów wprowadzonych na terytorium kraju w drodze importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia; 3) odpadów powstałych z pojazdów.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, określone w ustawie podmioty będące przedsiębiorcami oraz podmiot niebędący przedsiębiorcą, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdu, są obowiązane do wniesienia rachunek bankowy Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej opłaty w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium kraju. Natomiast art. 14 cytowanej ustawy przewiduje, że podmioty w nim określone są obowiązane do naliczenia i wpłacenia opłaty za brak sieci zbierania pojazdów. Sieć taka musi obejmować terytorium kraju w taki sposób, aby zapewnić właścicielowi możliwość oddania pojazdu wycofanego z eksploatacji do punktu zbierania pojazdów lub stacji demontażu położonych w odległości nie większej niż 50 km w linii prostej od miejsca zamieszkania albo siedziby właściciela pojazdu.

W razie stwierdzenia, że wprowadzający pojazd nie uiścił opłaty za brak sieci albo dokonał wpłaty w wysokości niższej od należnej, Główny Inspektor Ochrony Środowiska wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania z tytułu opłaty za brak sieci. W przypadku niewykonania decyzji, o której mowa, w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, Główny Inspektor Ochrony Środowiska ustala w drodze decyzji dodatkową opłatę za brak sieci w wysokości odpowiadającej 50% kwoty niewpłaconej opłaty za brak sieci.

Biorąc pod uwagę treść ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że kosztem podatkowym będzie opłata w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium kraju oraz opłata za brak sieci. Nie będzie jednak kosztem dodatkowa opłata za brak sieci nałożona decyzją Głównego Inspektora Ochrony Środowiska.

W konsekwencji Spółka uważa, że ponoszone przez Nią wydatki na opłaty rejestracyjne i opłaty recyklingowe nie będą związane z zakupem i tym samym nie powinny być zaliczane do wartości początkowej nabywanych pojazdów na potrzeby działalności leasingowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Końcowo należy poinformować, że w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 16 stycznia 2015 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 27 stycznia 2015 r. poz. 140 ogłoszony został jednolity tekst ustawy z dnia 20 stycznia 2015 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.