IPTPB3/423-391/14-2/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2014 r. (data wpływu 4 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy różnice kursowe powstałe w związku z przewalutowaniem pożyczki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 4 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy różnice kursowe powstałe w związku z przewalutowaniem pożyczki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

X Sp. z o.o. z siedzibą w O... zwany dalej Wnioskodawcą jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i ustala różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów o rachunkowości. Ponadto, Wnioskodawca spełnił warunek, o którym mowa w tym przepisie dotyczący badania sprawozdania finansowego przez podmiot uprawniony do badania sprawozdań. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie specjalistycznego projektowania. W dniu 3 sierpnia 2012 r. zawarta została umowa pożyczki pomiędzy Wnioskodawcą, a jej udziałowcem Y z siedzibą w Danii zwanym dalej spółką duńską.

Wnioskodawca otrzymał zgodnie z umową pożyczkę w kwocie 12 799 962,66 PLN na rachunek bankowy prowadzony w PLN na pokrycie wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z konstrukcją instalacji i wyposażenia stosowanego w produkcji energii cieplnej z biomasy. Pożyczka została przeznaczona na wybudowanie hali produkcyjnej oraz budynku biurowego wraz z infrastrukturą, które zostały przyjęte do używania oraz wprowadzone do ewidencji środków trwałych dokumentem OT (budynek biurowy #8722; OT z dnia 14 czerwca 2013 r., hala produkcyjna #8722; OT z dnia 21 czerwca 2013 r. oraz urządzenia #8722; OT z dnia 30 czerwca 2013 r.) Kolejne środki trwałe (monitoring, stacje trafo, instalacja sprężonego powietrza) sfinansowane pożyczką zostały przyjęte do używania dnia 30 września 2013 r.

W dniu 30 czerwca 2013 r. zawarto aneks do umowy, zgodnie z którym udzielona pożyczka pozostała do spłaty na dzień 30 czerwca 2013 r. została przeliczona na walutę duńską DKK i wynosi 20 989 191,06 DKK. Na mocy umowy (pkt. la aneksu do umowy) strony wspólnie ustaliły, że kwota pożyczki w DKK zostaje przeliczona na PLN na dzień 27 czerwca 2013 r. po kursie średnim NBP z dnia 26 czerwca 2013 r. wg tabeli 122/NBP/2013, tj. kurs 1 DKK = 0,5811 PLN. Kwotę pożyczki w PLN obliczono zatem jako iloczyn kwoty pożyczki w wyrażonej w walucie obcej, tj. koronie duńskiej (DKK) oraz kursu średniego NBP (20 989 191,06 DKK* 0,5811) i wynosi 12 196 818,92 PLN.

Kwota pożyczki na dzień 30 czerwca 2013 r. wynikająca z ewidencji księgowej udziałowca Y z siedzibą w Danii wynosi kwotę 11 569 597,98 PLN, co stanowi równowartość 20 989 191,06 DKK. Spółka duńska dokonała przeliczenia kwoty pożyczki wg oficjalnego kursu obowiązującego w Danii będącego odpowiednikiem średniego kursu NBP (kurs PLN na dzień 28 czerwca 2013 r. wynosił 1,7196 DKK). Spółka duńska dokonała wyceny pożyczki na ten dzień jako iloraz kwoty pożyczki wyrażonej w koronie duńskiej (DKK) wynikającej z ewidencji oraz kursu, o którym mowa w zdaniu poprzednim (tekst jedn.: 20 989 191,06 DKK/1,7196 = 12 205 856,63 PLN). Obliczona w ten sposób różnica kursowa pomiędzy wartością pożyczki wynikającą z ewidencji księgowej wyrażoną w walucie polskiej PLN a kwotą wynikającą z wyceny wg kursu PLN z dnia 28 czerwca 2013 r. wyniosła 636 258,65 PLN (tekst jedn.:12 205 856,63 PLN #8722; 11 569 597,98 PLN) i stanowi dodatnią różnicę kursową dla podmiotu w Danii, natomiast ujemną różnicę kursową dla Wnioskodawcy. Różnice kursowe zostały ujęte w ewidencji księgowej jako koszty finansowe w dniu 30 czerwca 2013 r. Po dniu 30 czerwca 2013 r. pożyczka jest spłacana w walucie obcej, tj. koronie duńskiej (DKK).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy powstałe różnice kursowe związane z przewalutowaniem pożyczki wyliczone w sposób przedstawiony w stanie faktycznym w kwocie 636 258,65 PLN stanowią dla Wnioskodawcy ujemne różnice kursowe i mogą zostać zaliczone w 2013 r. do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 w powiązaniu z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. W przypadku, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1 była negatywna, to czy różnice będące przedmiotem pytania nr 1 mogą stanowić koszt wytworzenia środków trwałych, na sfinansowanie których zaciągnięta została przedmiotowa pożyczka, a w konsekwencji mieć wpływ na wartość początkową określoną w art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na uznanie, że ww. różnice kursowe związane z przewalutowaniem pożyczki stanowią koszty uzyskania przychodu, odstąpiono od odpowiedzi na pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, powstałe różnice kursowe związane z przewalutowaniem pożyczki wyliczone w sposób przedstawiony w stanie faktycznym w kwocie 636 258,65 PLN stanowią w roku 2013 koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 w powiązaniu z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca po spełnieniu warunków, o których mowa w tym przepisie może ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości składniki aktywów i pasywów #8722; w tym pożyczki wyrażone w walucie obcej wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy, a zgodnie z ust. 2 tego artykułu, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia.

Wnioskodawca na skutek przewalutowania pożyczki zarachował różnice kursowe, obliczone w sposób opisany w stanie faktycznym w ciężar kosztów finansowych pod datą 30 czerwca 2013 r., tj. pod datą zawarcia aneksu do umowy pożyczki, w którym mowa o zamianie waluty z polskich złotych (PLN) na korony duńskie (DKK). Zdaniem Wnioskodawcy, ujęcie różnic kursowych w księgach rachunkowych i zakwalifikowanie ich do kosztów finansowych na podstawie ustawy o rachunkowości, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uprawnia go do zaliczenia tych różnic do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

Stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy, podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Co istotne, w przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym że podatnicy mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność #8722; w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody (art. 9b ust. 3 cyt. ustawy).

Ponadto, w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego. Od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym wybrali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w ust. 2 (art. 9b ust. 3 ustawy).

Analizując całokształt przepisów zamieszczonych w art. 9b ustawy, należy mieć na uwadze, że powyższy przepis ustanowiony został przez ustawodawcę dla rozpoznawania przez podatników różnic kursowych w podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę przy dokonywaniu interpretacji zapisów art. 9b ust. 2 ustawy, czyli w stosunku do podatników, którzy wybrali "metodę rachunkową" ustalania różnic kursowych, uzasadnionym staje się stwierdzenie, że zapisy te dotyczą zaliczania do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów w całości różnic kursowych ujętych w księgach rachunkowych.

Tym samym należy uznać, że zgodnie z art. 9b ust. 2 cyt. ustawy, zaliczeniu #8722; przez podatników, którzy wybrali "metodę rachunkową" #8722; odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegają ujęte w księgach rachunkowych:

* różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych,

* różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz

* różnice kursowe z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Z przepisu tego wynika, że ustawodawca wyraził zgodę na zaliczanie różnic kursowych wyliczanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, a więc i w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Podatkowe rozwiązanie dotyczące różnic kursowych sprowadza się do zasady, że podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z transakcji walutowych i wyceny aktywów oraz pasywów, a także wyceny pozabilansowej pozycji w walutach obcych (art. 9b ust. 2 ustawy). W takiej sytuacji rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym od osób prawnych związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawcą jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i ustala różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów o rachunkowości.

Po przyjęciu przez podatnika metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe zarówno zrealizowane, jak i niezrealizowane.

Skutki podatkowe bilansowych różnic kursowych zależą od ich traktowania rachunkowego. W przypadku, gdy dana wycena prowadzi do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, powstałe różnice kursowe należy rozpoznać w rachunku podatkowym. Natomiast w przypadku, gdy dana wycena w świetle przepisów o rachunkowości nie generuje różnic kursowych, tak dokonanej wyceny nie należy rozpoznawać podatkowo jako różnicy kursowej.

Reasumując, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że powstałe różnice kursowe związane z przewalutowaniem pożyczki stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy zaznaczyć, że Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę. Prawidłowość bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.