IPTPB3/423-341/12-6/MF - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu korzystania przez spółkę z o.o. ze znaku towarowego w latach 2006-2010, w sytuacji gdy wynagrodzenie za korzystanie zostało wypłacone w 2012 r.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 3 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 stycznia 2013 r. (data wpływu 11 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 3 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu używania znaku towarowego i określenia momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 27 grudnia 2012 r., nr IPTPB3/423-341/12-2/MF, (doręczonym w dniu w 2 stycznia 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 11 stycznia 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 9 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe/stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej:"Wnioskodawca", K. P.) będąca spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji oraz sprzedaży komponentów dla przemysłu spożywczego.

Obecnie, na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Wnioskodawca korzysta ze znaku towarowego "K..." (dalej:"znak towarowy"). Prawo do tego znaku towarowego przysługuje należącej do grupy kapitałowej K. spółce K. G. S. I. Ltd z siedzibą w I. (dalej: "KGSI"), na podstawie licencji otrzymanej od K. G. plc.

Wnioskodawca wykorzystuje znak towary w szczególności poprzez umieszczanie go na m.in. materiałach reklamowych, dokumentach handlowych (ofertach), broszurach, wizytówkach czy też stronie internetowej. Znakiem towarowym oznaczone są także produkty K. P. oraz jego zakłady (w K. i O.).

Także w okresie 2006 - 2010 Wnioskodawca wykorzystywał w analogiczny sposób dla potrzeb swojej działalności gospodarczej znak towarowy"K...", jednakże nie uiszczał na rzecz KGSI wynagrodzenia z tytułu używania znaku towarowego.

W związku z powyższym, w celu uregulowania kwestii korzystania ze znaku towarowego przez Wnioskodawcę w latach 2006 - 2010, zostanie zawarte porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą a KGSI. Na podstawie porozumienia K. P. uiści jednorazowo kwotę wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego "K..." we wspomnianym okresie (dalej:"Wynagrodzenie" za korzystanie ze znaku").

Wynagrodzenie za znak zostanie wypłacone w 2012 r. na rzecz KGSI. Wynagrodzenie za znak zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji, tzn. ceny netto sprzedanych produktów przez K. P. w latach 2006 - 2010 do podmiotów niepowiązanych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w okresie lat 2006 - 2010 pomiędzy Wnioskodawcą a K. G. S. I. Ltd. (dalej: "KGSI") nie obowiązywała pisemna umowa, w zakresie korzystania ze znaku towarowego "K...", ani inne porozumienie pisemne o analogicznym charakterze. Korzystanie z przedmiotowego znaku miało miejsce na podstawie ustnych uzgodnień stron, co nie stało w sprzeczności z przepisami obowiązującymi w tym zakresie.

Jak wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji "w okresie 2006 - 2010 Wnioskodawca wykorzystywał (...) dla potrzeb swojej działalności gospodarczej, znak towarowy »K...«, jednakże nie uiszczał na rzecz KGSI wynagrodzenia z tytułu używania znaku towarowego." Tak więc, korzystanie ze znaku odbywało się bez pisemnego uregulowania kwestii zakresu korzystania, ewentualnego udzielenia licencji, czy też określenia kwoty wynagrodzenia.

Wnioskodawca wskazał, iż korzystanie ze znaku "K..." odbywało się za wiedzą KGSI. Był to element ustnych uzgodnień stron, o których wspomniano powyżej. Korzystanie ze znaku w okresie 2006 - 2010 odbywało się bez zawartej w tym zakresie pisemnej umowy, a Spółka nie uiszczała wynagrodzenia za korzystanie ze znaku.

Wnioskodawca podkreślił, iż właśnie fakt, że kwestia wynagrodzenia należnego KGSI miała być uregulowana po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w celu uzyskania informacji o skutkach podatkowych takich działań, został złożony wniosek z dnia 1 października 2012 r.

Wnioskodawca wskazał, iż świadomie korzystał ze znaku towarowego "K...". Podał, iż jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji odbywało się to m.in. poprzez "umieszczanie go na m.in. materiałach reklamowych, dokumentach handlowych (ofertach), broszurach, wizytówkach czy też stronie internetowej. Znakiem towarowym oznaczone są także produkty K. P. oraz jego zakłady (w K. i O.)".

Wnioskodawca wskazał, iż w okresie lat 2006 - 2010 korzystał ze znaku towarowego "K..." w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem korzystanie z niego pozostawało w związku z przychodami uzyskiwanymi w tym czasie lub służyło zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu.

Wnioskodawca wskazał, iż w okresie lat 2006 - 2010 nie uwzględniał w przychodach podatkowych wartości odpowiadającej wartości świadczenia z tytułu używania znaku towarowego. Wnioskodawca podkreśla, iż w tym okresie używał znaku towarowego bez uiszczania wynagrodzenia oraz bez stosownej podstawy wynikającej z umowy, jednakże obecnie intencją Wnioskodawcy i KGSI jest uregulowanie kwestii odpłatności za wykorzystanie znaku oraz uiszczenie wynagrodzenia, które obejmie okres od 2006 do 2010 r.

Wnioskodawca wskazał, iż istotną okolicznością zawarcia porozumienia dotyczącego kwestii korzystania ze znaku "K..." przez Wnioskodawcę jest chęć uregulowania sytuacji, która jest konsekwencją wskazanego stanu faktycznego, tj. uregulowanie należności za korzystanie ze znaku towarowego "K..." w latach 2006 - 2010. Samo zawarcie porozumienia jest skutkiem inicjatywy obu stron.

Wynagrodzenie dotyczy każdego z lat we wskazanym okresie, przy czym jego płatność może być dokonana łącznie na rzecz KGSI przez Wnioskodawcę, za wszystkie lata.

Porozumienie będzie określać sposób ustalenia wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego w sposób, który przez Wnioskodawcę został wskazany w treści wniosku o wydanie interpretacji, tj. "wynagrodzenie za znak zostanie wypłacone w 2012 r. na rzecz KGSI. Wynagrodzenie za znak zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji, tzn. ceny netto sprzedanych produktów przez K. P. w latach 2006 - 2010 do podmiotów niepowiązanych". Wnioskodawca sprecyzował, iż wynagrodzenie należne KGSI na podstawie umowy, która zostanie zawarta, na dzień złożenia pisma uzupełniającego nie zostało zapłacone. Samo określenie, iż wynagrodzenie zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji odnosi się do treści art. 16g ust. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: "wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych stanowi cena nabycia, jeżeli jednak wysokość opłat licencyjnych uzależniona jest od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę to przy ustalaniu wartości praw majątkowych w tym licencji nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia".

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, moment ujęcia wynagrodzenia wynikającego z ww. porozumienia będzie zgodny z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy o rachunkowości oraz Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, tj. zostanie ono odpowiednio ujęte jako koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury lub innego dokumentu pozwalającego na ujęcie wydatku w kosztach rachunkowych danego okresu sprawozdawczego. Obecnie planowane jest, iż wydatek zostanie zaksięgowany w kosztach operacyjnych, jako koszty ogólnego zarządu, przy czym po zaksięgowaniu zagadnienie może zostać zweryfikowane przez audytora podczas rocznego badania sprawozdań finansowych.

Natomiast w zakresie ujęcia wynagrodzenia dla celów podatkowych, Wnioskodawca wskazał, iż przyjęte przez Niego zasady rachunkowości nie regulują ujęcia wydatków dla celów podatkowych (w tym dla celów podatku dochodowego). Natomiast sama kwestia sposobu ujęcia wynagrodzenia dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy (pytanie nr 2 we wniosku o wydanie interpretacji).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, iż w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytania oznaczone we wniosku jako pytania nr 1 i nr 2 dotyczą zdarzenia przyszłego, natomiast pytanie oznaczone nr 3 dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3 wniosku. Wniosek w zakresie pytań nr 1 i nr 2 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązanie się do dokonania na rzecz KGSI płatności z tytułu używania znaku towarowego wynikającej z opisanego porozumienia oraz faktyczne dokonanie tej płatności w uzgodnionym terminie skutkować będzie brakiem podstaw dla uznania, że fakt nieuiszczania przez Wnioskodawcę w okresie 2006 - 2010 wynagrodzenia z tytułu używania znaku towarowego stanowi dla Spółki nieodpłatne świadczenie, a tym samym przychód podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), przychodem podatkowym jest w szczególności",wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń". Jednocześnie zważywszy, że odpowiednie regulacje podatkowe nie zawierają definicji pojęcia"wartości otrzymanych nieodpłatnie", w celu ustalenia znaczenia tego pojęcia odwołać się należy do ugruntowanej praktyki organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, jak również doktryny prezentowanej w tym zakresie.

Zgodnie z przyjętą w praktyce interpretacją analizowanego pojęcia, przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu (w przypadku świadczenia częściowo odpłatnego), przysporzenie majątku określonego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. W rezultacie, istotną cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby podmiot otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający to świadczenie uzyskuje lub ma uzyskać od płatnika w przyszłości wzajemne przysporzenie majątkowe (które to przysporzenie odpowiada wartości świadczenia otrzymanego przez podatnika), nie ma charakteru nieodpłatnego.

Mając na uwadze powyższe oraz zważywszy na ugruntowaną w tym zakresie praktykę organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy, już samo zobowiązanie się podmiotu, będącego beneficjentem określonego świadczenia, do dokonania w przyszłości na rzecz wykonującego to świadczenie określonego świadczenia wzajemnego, odpowiadającego wartości świadczenia otrzymanego (np. zapłaty ekwiwalentu pieniężnego tego świadczenia w późniejszym ustalonym terminie) powoduje, że świadczenie takie nie może zostać uznane za świadczenie mające charakter/naturę nieodpłatną. Sama zapłata zaś takiego ekwiwalentu (tzn. świadczenia odpowiadającego wartości świadczenia otrzymanego) tym bardziej eliminuje możliwość uznania tego określonego świadczenia za nieodpłatne.

Wnioskodawca wskazuje, iż stanowisko takie zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 2 stycznia 2012 r. (znak: IPPB3/423-935/11-3/GJ). Organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż"zobowiązanie się Spółki do dokonania na rzecz C. świadczenia wzajemnego, ekwiwalentnego w postaci płatności wyrównującej cenę (...) stosowaną w przeszłości do ceny rynkowej, które to świadczenie zostanie też faktycznie wykonane przez Spółkę w uzgodnionym terminie brak jest podstaw, aby twierdzić, że fakt nabywania przez Spółkę w przeszłości (...) po zaniżonej cenie skutkuje faktycznym nieodpłatnym/częściowo odpłatnym przysporzeniem majątku po stronie Spółki, a tym samym stanowi tzw. nieodpłatne świadczenie oraz przychód podatkowy Spółki za lata, w których cena (...) odbiegała od wartości rynkowej".

Podsumowując zatem powyższe argumenty, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że określone świadczenie może zostać uznane za nieodpłatne, a tym samym za zdarzenie powodujące powstanie przychodu podatkowego dla podmiotu go otrzymującego wtedy i tylko wtedy, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

* podmiot otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do dokonania - ani w momencie otrzymania tego świadczenia ani w przyszłości - żadnego świadczenia ekwiwalentnego odpowiadającego wartości świadczenia otrzymanego,

* podmiot otrzymujący takie świadczenie faktycznie nie dokonuje świadczenia wzajemnego,

* a w konsekwencji w wyniku takiego świadczenia następuje rzeczywiste, mające konkretny wymiar finansowy (w wysokości odpowiadającej wartości świadczenia otrzymanego bez ekwiwalentu) przysporzenie majątku dla podmiotu otrzymującego świadczenie.

Wnioskodawca zauważa, iż na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego, rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy doszło do otrzymania nieodpłatnego świadczenia przez Wnioskodawcę w latach 2006 - 2010, w sytuacji, gdy z porozumienia wynikać będzie obowiązek zapłaty przez Niego stosownego wynagrodzenia na rzecz KGSI.

W związku z powyższym koniecznym jest ustalenie, czy okoliczności stanu faktycznego uzasadniają przyjęcie, że Wnioskodawca otrzymał w przeszłości faktyczne, mające konkretny wymiar finansowy przysporzenie majątku, co oznacza, że:

* nie był/nie jest zobowiązany do wykonania na rzecz KGSI żadnego wzajemnego świadczenia ekwiwalentnego,

* nie dokona żadnego świadczenia wzajemnego, ekwiwalentnego, odpowiadającego wartości świadczenia otrzymanego od KGSI.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć odpowiednie porozumienie z KGSI, na mocy którego, w zamian za możliwość używania znaku towarowego, tak w okresie 2006 - 2012, jak i w okresie bieżącym oraz w przyszłości, Wnioskodawca zobowiązuje się do dokonania na rzecz KGSI świadczenia wzajemnego. Wysokość i sposób uiszczenia tych należności przez Wnioskodawcę zostaną szczegółowo opisane w zawartym w tym celu porozumieniu.

Z uwagi na powyższe zobowiązanie się Wnioskodawcy do dokonania na rzecz KGSI świadczenia wzajemnego, ekwiwalentnego w postaci płatności za używanie w przeszłości znaku towarowego, które to świadczenie zostanie też faktycznie wykonane przez Wnioskodawcę w uzgodnionym terminie i na określonych w postanowieniu warunkach, brak jest podstaw, aby twierdzić, że fakt nieuiszczenia w okresie 2006 - 2010 wynagrodzenia skutkuje faktycznym nieodpłatnym przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy, a tym samym stanowi tzw. nieodpłatne świadczenie oraz przychód podatkowy Wnioskodawcy za lata 2006 - 2010.

Podsumowanie stanowiska odnośnie pytania nr 3

Zważywszy, że w analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.