IPTPB3/423-341/12-5/MF - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki z o.o. wydatków z tytułu używania znaku towarowego oraz określenie momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 3 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 stycznia 2013 r. (data wpływu 11 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu używania znaku towarowego oraz momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 3 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu używania znaku towarowego i określenia momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 27 grudnia 2012 r., nr IPTPB3/423-341/12-2/MF, (doręczonym w dniu w 2 stycznia 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 11 stycznia 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 9 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe/stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej:"Wnioskodawca", K. P.) będąca spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji oraz sprzedaży komponentów dla przemysłu spożywczego.

Obecnie, na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Wnioskodawca korzysta ze znaku towarowego "K..." (dalej: "znak towarowy"). Prawo do tego znaku towarowego przysługuje należącej do grupy kapitałowej "K" spółce K. G. S. I. Ltd. (dalej: "KGSI"), na podstawie licencji otrzymanej od K. G. plc.

Wnioskodawca wykorzystuje znak towary w szczególności poprzez umieszczanie go na m.in. materiałach reklamowych, dokumentach handlowych (ofertach), broszurach, wizytówkach czy też stronie internetowej. Znakiem towarowym oznaczone są także produkty K. P. oraz jego zakłady (w K. i O.).

Także w okresie 2006 - 2010 Wnioskodawca wykorzystywał w analogiczny sposób dla potrzeb swojej działalności gospodarczej znak towarowy"K...", jednakże nie uiszczał na rzecz KGSI wynagrodzenia z tytułu używania znaku towarowego.

W związku z powyższym, w celu uregulowania kwestii korzystania ze znaku towarowego przez Wnioskodawcę w latach 2006 - 2010, zostanie zawarte porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą a KGSI. Na podstawie porozumienia K. P. uiści jednorazowo kwotę wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego "K..." we wspomnianym okresie (dalej: "Wynagrodzenie za korzystanie ze znaku").

Wynagrodzenie za znak zostanie wypłacone w 2012 r. na rzecz KGSI. Wynagrodzenie za znak zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji, tzn. ceny netto sprzedanych produktów przez K. P. w latach 2006 - 2010 do podmiotów niepowiązanych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż w okresie lat 2006 - 2010 pomiędzy Wnioskodawcą, a K. G. S. I. Ltd. (dalej: "KGSI") nie obowiązywała pisemna umowa, w zakresie korzystania ze znaku towarowego "K...", ani inne porozumienie pisemne o analogicznym charakterze. Korzystanie z przedmiotowego znaku miało miejsce na podstawie ustnych uzgodnień stron, co nie stało w sprzeczności z przepisami obowiązującymi w tym zakresie.

Jak wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji "w okresie 2006 - 2010 Wnioskodawca wykorzystywał (...) dla potrzeb swojej działalności gospodarczej, znak towarowy »K...«, jednakże nie uiszczał na rzecz KGSI wynagrodzenia z tytułu używania znaku towarowego." Tak więc, korzystanie ze znaku odbywało się bez pisemnego uregulowania kwestii zakresu korzystania, ewentualnego udzielenia licencji, czy też określenia kwoty wynagrodzenia.

Wnioskodawca wskazał, iż korzystanie ze znaku "K..." odbywało się za wiedzą KGSI. Był to element ustnych uzgodnień stron, o których wspomniano powyżej. Korzystanie ze znaku w okresie 2006 - 2010 odbywało się bez zawartej w tym zakresie pisemnej umowy, a Spółka nie uiszczała wynagrodzenia za korzystanie ze znaku.

Wnioskodawca podkreślił, iż właśnie fakt, że kwestia wynagrodzenia należnego KGSI miała być uregulowana po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w celu uzyskania informacji o skutkach podatkowych takich działań, został złożony wniosek z dnia 1 października 2012 r.

Wnioskodawca wskazał, iż świadomie korzystał ze znaku towarowego "K...". Podał, iż jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji, odbywało się to m.in. poprzez "umieszczanie go na m.in. materiałach reklamowych, dokumentach handlowych (ofertach), broszurach, wizytówkach czy też stronie internetowej. Znakiem towarowym oznaczone są także produkty K. P. oraz jego zakłady (w K. i O.)".

Wnioskodawca wskazał, iż w okresie lat 2006 - 2010 korzystał ze znaku towarowego "K..." w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem korzystanie z niego pozostawało w związku z przychodami uzyskiwanymi w tym czasie lub służyło zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu.

Wnioskodawca wskazał, iż w okresie lat 2006 - 2010 nie uwzględniał w przychodach podatkowych wartości odpowiadającej wartości świadczenia z tytułu używania znaku towarowego. Wnioskodawca podkreśla, iż w tym okresie używał znaku towarowego bez uiszczania wynagrodzenia oraz bez stosownej podstawy wynikającej z umowy, jednakże obecnie intencją Wnioskodawcy i KGSI jest uregulowanie kwestii odpłatności za wykorzystanie znaku oraz uiszczenie wynagrodzenia, które obejmie okres od 2006 do 2010 r.

Wnioskodawca wskazał, iż istotną okolicznością zawarcia porozumienia dotyczącego kwestii korzystania ze znaku "K..." przez Wnioskodawcę jest chęć uregulowania sytuacji, która jest konsekwencją wskazanego stanu faktycznego, tj. uregulowanie należności za korzystanie ze znaku towarowego "K..." w latach 2006 - 2010. Samo zawarcie porozumienia jest skutkiem inicjatywy obu stron.

Wynagrodzenie dotyczy każdego z lat we wskazanym okresie, przy czym jego płatność może być dokonana łącznie na rzecz KGSI przez Wnioskodawcę, za wszystkie lata.

Porozumienie będzie określać sposób ustalenia wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego w sposób, który przez Wnioskodawcę został wskazany w treści wniosku o wydanie interpretacji, tj. "wynagrodzenie za znak zostanie wypłacone w 2012 r. na rzecz KGSI. Wynagrodzenie za znak zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji, tzn. ceny netto sprzedanych produktów przez K. P. w latach 2006 - 2010 do podmiotów niepowiązanych". Wnioskodawca sprecyzował, iż wynagrodzenie należne KGSI na podstawie umowy, która zostanie zawarta, na dzień złożenia pisma uzupełniającego nie zostało zapłacone.

Samo określenie, iż wynagrodzenie zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji odnosi się do treści art. 16g ust. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: "wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych stanowi cena nabycia, jeżeli jednak wysokość opłat licencyjnych uzależniona jest od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę to przy ustalaniu wartości praw majątkowych w tym licencji nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia".

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, moment ujęcia wynagrodzenia wynikającego z ww. porozumienia będzie zgodny z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy o rachunkowości oraz Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, tj. zostanie ono odpowiednio ujęte jako koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury lub innego dokumentu pozwalającego na ujęcie wydatku w kosztach rachunkowych danego okresu sprawozdawczego. Obecnie planowane jest, iż wydatek zostanie zaksięgowany w kosztach operacyjnych, jako koszty ogólnego zarządu, przy czym po zaksięgowaniu zagadnienie może zostać zweryfikowane przez audytora podczas rocznego badania sprawozdań finansowych.

Natomiast w zakresie ujęcia wynagrodzenia dla celów podatkowych, Wnioskodawca wskazał, iż przyjęte przez Niego zasady rachunkowości nie regulują ujęcia wydatków dla celów podatkowych (w tym dla celów podatku dochodowego). Natomiast sama kwestia sposobu ujęcia wynagrodzenia dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy (pytanie nr 2 we wniosku o wydanie interpretacji).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, iż w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytania oznaczone we wniosku jako pytania nr 1 i nr 2 dotyczą zdarzenia przyszłego, natomiast pytanie oznaczone nr 3 dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2 wniosku. Wniosek w zakresie pytania nr 3 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, płatność, jakiej zobowiązany jest dokonać na rzecz KGSI z tytułu używania znaku towarowego w latach 2006 - 2010, w związku z realizacją porozumienia, stanowi w całości koszt uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z normą art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy (koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów).

Zgodnie zaś z utrwalonym orzecznictwem i piśmiennictwem w tym zakresie, możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów, istnienia racjonalnego (a nawet jedynie potencjalnego) związku przyczynowego między wydatkiem, a uzyskanym pochodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Biorąc zatem pod uwagę brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz powyższe stanowisko prezentowane w tym zakresie przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, generalnie, określony wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty),

* pozostaje w związku z prowadzaną przez podatnika działalnością gospodarczą generującą z założenia przychody podatkowe dla tego podatnika,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny (nawet potencjalny) wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany, oraz

* nie może zostać zaklasyfikowany do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania została wyraźnie wyłączona przez ustawodawcę.

Pierwszym z zaprezentowanych warunków uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest poniesienie go przez podatnika, rozumiane jako pokrycie przedmiotowego wydatku z zasobów majątkowych tego podatnika.

Kolejnym z zaprezentowanych warunków uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest jego definitywność (rzeczywistość). Warunek ten stanowi odzwierciedlenie poglądu, iż aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt podatkowy jego poniesienie nie powinno być obciążone jakimkolwiek elementem niepewności.

Kolejne dwa warunki uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów, a zatem: (i) istnienie związku pomiędzy tym wydatkiem a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą generującą z założenia przychody podatkowe oraz (ii) wykazanie, iż wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania przychodów oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów - powinny być analizowane łącznie, ponieważ generowanie przychodów (jak również zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów) stanowi nieodłączny element działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, iż ocena, czy w konkretnym przypadku pomiędzy poniesieniem kosztu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością uzyskania przychodu zachodzi związek przewidziany w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, winna doprowadzić do ustalenia czy poniesiony wydatek poczynił się lub mógł się przyczynić do osiągnięcia przez podatnika przychodu z danego źródła. Dla możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztu uzyskania przychodów podatnika istotne jest zatem, aby wydatek ten przynajmniej potencjalnie mógł być powiązany z przychodem z działalności gospodarczej tego podatnika. Innymi słowy, wydatek ten powinien wykazywać pewien racjonalny związek przyczynowo - skutkowy z przychodem z działalności gospodarczej podatnika.

Kolejnym z wymogów, jaki powinien zostać spełniony, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów podatnika, jest warunek udokumentowania poniesienia przez podatnika tego wydatku. Przy czym - zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą w tym zakresie - w celu udokumentowania wydatku zaliczanego do kosztów uzyskania przychodów można posłużyć się zarówno fakturą/rachunkiem/paragonem lub innym dowodem otrzymanym od kontrahenta, jak również dowodem zastępczym sporządzonym wewnętrznie przez podatnika.

Wreszcie, ostatnim kryterium, jakie decyduje o możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztu uzyskania przychodów podatnika jest brak wskazania tego wydatku w zamkniętym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych, zawartym w treści art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe, w celu ustalenia, czy płatność, której dokona na rzecz KGSI z tytułu korzystania w latach 2006 - 2010 ze znaku towarowego, w związku z realizacją postanowień porozumienia, spełnia warunki pozwalające na zaliczenie tej płatności do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest przeanalizowanie charakteru oraz celu poniesienia przez Wnioskodawcę tego wydatku.

W szczególności, przedmiotowa analiza powinna być nakierowana na ustalenie, czy powyższa płatność spełnia wszystkie wymogi zawarte w odpowiednich przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wymogi wynikające ze stanowiska prezentowanego przez ograny podatkowe i sądy administracyjne w tym zakresie, będące warunkiem koniecznym dla uznania tej płatności za koszty podatkowe w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, w przedmiotowym przypadku analizy wymaga kwestia, czy omawiana płatność:

Ad. 1) i 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku, spełnienie dwóch pierwszych warunków wskazanych powyżej, obejmujących wymóg faktycznego poniesienia przedmiotowej płatności przez Wnioskodawcę oraz jej definitywność (rzeczywistość) będzie w kontekście treści wniosku oczywista. Omawiana płatność zostanie faktycznie poniesiona, co będzie skutkowało uszczupleniem majątku Wnioskodawcy, a z treści zawartego porozumienia nie będzie wynikać, iż płatność nie ma charakteru definitywnego.

Ad. 3) i 4)

W ocenie Wnioskodawcy, kolejne dwa wymogi warunkujące możliwość uznania płatności za koszt podatkowy, a zatem: (i) istnienie związku pomiędzy dokonaniem tej płatności a prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz (ii) wykazanie, iż płatność ta zostanie poniesiona przez Wnioskodawcę w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów powinny być jak wykazano wcześniej, analizowane łącznie, jako że osiąganie przychodów przez Wnioskodawcę (jak również zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów) stanowi nieodłączny element prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wnioskodawca podkreśla, że zasadniczym przedmiotem Jego działalności gospodarczej, będącym jednocześnie głównym źródłem uzyskiwanych przez Niego przychodów, jest produkcja oraz sprzedaż komponentów dla przemysłu spożywczego. Znak towarowy "K..." umieszczany jest m.in. na materiałach reklamowych, dokumentach handlowych (ofertach) broszurach, wizytówkach, czy też stronie internetowej. Znakiem towarowym oznaczone są także produkty K. P. oraz jego zakłady (w K. i O.).

Wnioskodawca posługuje się więc znakiem towarowym"K..." w kontaktach handlowych z odbiorcami, co z pewnością ma wpływ na Jego postrzeganie na rynku.

W rezultacie, związek płatności ponoszonych przez Wnioskodawcę z tytułu używania znaku towarowego z prowadzoną przez Niego działalnością, a ścisłej - osiąganiem przez Niego przychodów, jest oczywisty. Co więcej, nabycie praw do korzystania ze znaku towarowego stanowi istotny warunek prowadzenia i kontynuowania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę w tym zakresie, a tym samym warunek potrzebny dla osiągania przez Wnioskodawcę przychodów podatkowych z tytułu wytwarzania i sprzedaży produktów oznaczonych znakiem towarowym "K...".

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że poniesienie przedmiotowej płatności z tytułu używania znaku towarowego w latach 2006 - 2012, wykazuje niezaprzeczalny związek z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, a w konsekwencji jest warunkiem osiągania przez Wnioskodawcę przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Ad. 5)

W ocenie Wnioskodawcy, również kolejny wymóg warunkujący uznanie przedmiotowej płatności za koszt uzyskania przychodu, tj. wymóg odpowiedniego udokumentowania przedmiotowej płatności jest w analizowanym przypadku spełniony. Podstawą dokonania płatności będzie bowiem odpowiedni dokument księgowy, potwierdzający fakt jej poniesienia (faktura VAT).

Ad. 6)

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa płatność nie znajduje odzwierciedlenia w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt, że płatność na rzecz K... z tytułu używania znaku towarowego w latach 2006 - 2010:

nie powinna budzić żadnych wątpliwości możliwość zaliczenia tej płatności, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, w przypadku uznania przedmiotowej płatności za korzystanie ze znaku towarowego w okresie 2006 - 2010 za koszt uzyskania przychodów, płatność ta powinna zostać ujęta w kosztach podatkowych Wnioskodawcy, na bieżąco, czyli w dacie jej poniesienia, rozumianego jako zaksięgowanie tej płatności w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na podstawie dokumentu stanowiącego podstawę wypłaty omawianego wynagrodzenia (koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem).

Jeżeli chodzi o moment rozpoznana kosztów przez Wnioskodawcę z tytułu płatności za korzystanie ze znaku towarowego kluczowe będzie odwołanie się do przepisów ogólnych, regulujące moment poniesienia kosztów podatkowych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym celu należy rozstrzygnąć, czy wynagrodzenie za prawo do korzystania ze znaku towarowego w latach 2006 - 2010 będzie stanowiło na gruncie podatku dowodowego od osób prawnych koszt podatkowy poprzez odpisy amortyzacyjne (od wartości niematerialnej i prawnej), czy też będzie mogło zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4 lub ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, znak towarowy o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą zaliczyć należy do wartości niematerialnych i prawnych (art. 16b ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych stanowi cena nabycia, jeżeli jednak wysokość opłat licencyjnych uzależniona jest od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę to przy ustalaniu wartości praw majątkowych w tym licencji nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Wnioskodawca wskazuje, iż z porozumienia wynika, iż wartość wynagrodzenia za znak wyznaczona została jako udział procentowy w przychodach netto Wnioskodawcy. W związku z powyższym, kwota ta nie może stanowić wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, a zatem zasady rozpoznania wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów, regulować będą przepisy art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istotne będzie wiec ustalenie, czy wynagrodzenie za znak powinno być zakwalifikowane jako koszt bezpośrednio związany z przychodem (art. 15 ust. 4), czy też inny niż bezpośrednio związany z przychodem (art. 15 ust. 4d).

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż opłaty za używanie znaku towarowego nie można w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać z osiągnięciem konkretnego przychodu, powinna być ona rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Koszt taki, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy potrącić zasadniczo w dacie jego poniesienia.

Przy czym w opinii Wnioskodawcy, sposób kalkulacji wynagrodzenia KGSI (oparty na przychodach K. P.) w żadnym wypadku nie wpływa na ocenę tego wydatku jako kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodem. Wartość sprzedaży zrealizowanej przez K. P. w danym okresie jest jedynie wskaźnikiem służącym obliczeniu wynagrodzenia. Nie przekłada się to w żadnym wypadku na możliwość powiązania danego, konkretnego przychodu z opłatą za używanie znaku towarowego.

Data poniesienia kosztu została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h cytowanej ustawy, jako dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury/rachunku bądź innego dowodu księgowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opłaty z tytułu zawartego porozumienia będą stanowić koszt uzyskania przychodów inny niż koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami i z tego tytułu winien być potrącony w dacie jego poniesienia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. I tak, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 18 czerwca 2008 r. (znak: IBPB3/423-228/08/BG) stwierdził:"iż ponoszone przez Podatnika opłaty licencyjne za użytkowanie znaku towarowego, mogą być zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia". Podobnie ten sam organ w piśmie z dnia 22 października 2010 r. (znak: IBPBI/423-971/10/MO) zgodził się ze stanowiskiem podatnika, wskazując, iż"mając na uwadze, iż opłaty ponoszone w związku z ww. umową sublicencyjną stanowią dla Spółki koszty pośrednie, potrącalne na zasadach wskazanych w art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., należy stwierdzić, że będą one podlegały zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia".

Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, że biorąc pod uwagę wszystkie przytoczone powyżej argumenty, zasadne jest rozpoznanie ww. wydatków, jako kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów na moment ujęcia w księgach rachunkowych Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania podatnika. Każde zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z treści art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Odnosząc się do kwestii momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów, należy wskazać, iż został on przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W celu ustalenia momentu potrącalności wydatków związanych z wynagrodzeniem za używanie znaku towarowego należy prawidłowo określić ich charakter. Ustawa przewiduje bowiem dwie kategorie kosztów:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Przepisy ust. 4b-4c odnoszą się do zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio związanych z przychodami, dotyczących przychodów danego roku podatkowego, a poniesionych po zakończeniu tego roku podatkowego, przy czym ust. 4b reguluje sytuacje, gdy wydatki zostały poniesione przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego (złożenia zeznania rocznego), natomiast ust. 4c - gdy zostały poniesione po tym dniu.

Kwestię zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków innych niż bezpośrednio związanych z przychodami określa art. 15 ust. 4d ustawy, zgodnie z którym, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wynika z treści cytowanych powyżej przepisów, dla momentu uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów istotny pozostaje moment ujęcia go w księgach rachunkowych, na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że ujmowanie wydatków jako kosztów zgodnie z zasadami rachunkowości przyjętymi przez podatnika przekłada się na moment ich potrącalności dla celów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca korzysta ze znaku towarowego "K..." (dalej: "znak towarowy"). Prawo do tego znaku towarowego przysługuje należącej do grupy kapitałowej K. spółce K. G. S. I. Ltd z siedzibą w I. (dalej: "KGSI"), na podstawie licencji otrzymanej od K. G. plc.

Wnioskodawca wykorzystuje znak towary w szczególności poprzez umieszczanie go na m.in. materiałach reklamowych, dokumentach handlowych (ofertach), broszurach, wizytówkach, czy też stronie internetowej. Znakiem towarowym oznaczone są także produkty Wnioskodawcy oraz Jego zakłady (w K. i O.).

Także w okresie 2006 - 2010 Wnioskodawca wykorzystywał w analogiczny sposób dla potrzeb swojej działalności gospodarczej znak towarowy"K...", jednakże nie uiszczał na rzecz KGSI wynagrodzenia z tytułu używania znaku towarowego.

W związku z powyższym, w celu uregulowania kwestii korzystania ze znaku towarowego w latach 2006 - 2010, zostanie zawarte porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą a KGSI. Na podstawie porozumienia Wnioskodawca uiści jednorazowo kwotę wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego w ww. okresie.

Wynagrodzenie za znak zostanie wypłacone w 2012 r. na rzecz KGSI. Zostanie ono skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji, tzn. ceny netto sprzedanych produktów przez Wnioskodawcę w latach 2006 - 2010 do podmiotów niepowiązanych.

W okresie lat 2006 - 2010 pomiędzy Wnioskodawcą a KGSI nie obowiązywała pisemna umowa, w zakresie korzystania ze znaku towarowego "K...", ani inne porozumienie pisemne o analogicznym charakterze. Korzystanie z przedmiotowego znaku miało miejsce na podstawie ustnych uzgodnień stron. Korzystanie ze znaku odbywało się bez pisemnego uregulowania kwestii zakresu korzystania, ewentualnego udzielenia licencji, czy też określenia kwoty wynagrodzenia. Korzystanie ze znaku odbywało się za wiedzą KGSI.

W okresie lat 2006 - 2010 korzystanie ze znaku pozostawało w związku z przychodami uzyskiwanymi w tym czasie lub służyło zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu. W okresie tym Wnioskodawca nie uwzględniał w przychodach podatkowych wartości odpowiadającej wartości świadczenia z tytułu używania znaku towarowego, używał znaku towarowego bez uiszczania wynagrodzenia oraz bez stosownej podstawy wynikającej z umowy.

Wynagrodzenie dotyczy każdego z lat we wskazanym okresie, przy czym jego płatność może być dokonana łącznie na rzecz KGSI przez Wnioskodawcę, za wszystkie lata.

Porozumienie będzie określać sposób ustalenia wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego w sposób, który przez Wnioskodawcę został wskazany w treści wniosku o wydanie interpretacji, tj. "wynagrodzenie za znak zostanie wypłacone w 2012 r. na rzecz KGSI. Wynagrodzenie za znak zostanie skalkulowane w oparciu o wysokość przychodów z licencji, tzn. ceny netto sprzedanych produktów przez K. P. w latach 2006 - 2010 do podmiotów niepowiązanych". Na dzień złożenia wniosku i pisma uzupełniającego, wynagrodzenie należne KGSI na podstawie umowy, która zostanie zawarta nie zostało zapłacone.

W świetle zapisu powołanego wyżej art. 16 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zważywszy na fakt, iż wysokość wynagrodzenia za korzystanie ze znaku towarowego w latach 2006 - 2010 uzależniona jest od wysokości przychodów z licencji, opłaty te nie będą wpływały na wartość początkową licencji. Płatność Wnioskodawcy, którą zobowiązany jest dokonać na rzecz KGSI z tytułu używania znaku towarowego w latach 2006 - 2010, w związku z realizacją porozumienia, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, w związku z faktem, iż wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego opłaty za używanie znaku towarowego w latach 2006 - 2010 nie można w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać z osiągnięciem konkretnego przychodu, powinna być ona rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegający zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto taki koszt w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego, stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.