IPTPB3/423-298/11-5/MF - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki z o.o. wydatków poniesionych w związku z wymianą udziałów oraz wydaniem udziałów własnych w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów innej spółki, w przypadku późniejszej sprzedaży tych udziałów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2011 r. (data wpływu 28 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

* w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży udziałów nabytych w formie wymiany udziałów - jest prawidłowe,

* w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży udziałów otrzymanych aportem w zamian za wydanie udziałów własnych - jest prawidłowe.

W dniu 28 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży udziałów nabytych w formie wymiany udziałów oraz otrzymanych aportem w zamian za wydanie udziałów własnych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 17 lutego 2012 r., Nr IPTPB3/423-298/11-2/MF, wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 5 marca 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wnioskodawca dokona podwyższenia kapitału zakładowego polegającego na ustanowieniu nowych udziałów. Nowe udziały zostaną objęte przez dotychczasowego wspólnika Wnioskodawcy - osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ("dotychczasowy wspólnik"), jak również przez inny podmiot będący osobą prawną z siedzibą poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a jednocześnie poza terytorium Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego ("inny podmiot").

W zamian za wydane przez Wnioskodawcę udziały własne, dotychczasowy wspólnik wniesie wkład niepieniężny w postaci posiadanych przez niego 60% udziałów innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ("inna spółka"). Czynność ta będzie stanowiła zatem wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W zamian za wydane przez Wnioskodawcę udziały własne, inny podmiot wniesie wkład niepieniężny w postaci posiadanych przez niego 40% udziałów innej spółki.

W efekcie podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, wydania udziałów własnych i wniesienia przez dotychczasowego wspólnika i inny podmiot wkładów niepieniężnych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało 100% udziałów innej spółki.

Następnie, Wnioskodawca dokona sprzedaży przysługujących 100% udziałów innej spółki na rzecz podmiotu trzeciego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż zamierzona przez Wnioskodawcę transakcja nabycia 60% udziałów innej spółki w zamian za wydanie dotychczasowemu wspólnikowi udziałów własnych spełnia wszystkie warunki transakcji wymiany udziałów, określone w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), tj.:

* Wnioskodawca nabywa od dotychczasowego wspólnika udziały tej innej spółki,

* Wnioskodawca przekazuje udziałowcowi innej spółki własne udziały,

* żaden podmiot w związku z wymianą udziałów nie dokonuje żadnych płatności gotówką,

* w wyniku nabycia Wnioskodawca uzyskuje bezwzględną większość praw głosu w innej spółce,

* Wnioskodawca oraz dotychczasowy wspólnik są podmiotami podlegającymi w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Wnioskodawca (jako spółka nabywająca) nabędzie udziały innej spółki, w zamian za co przekaże udziałowcom tej spółki, własne udziały, bez zapłaty w gotówce przewyższającej 10% wartości nominalnej własnych udziałów.

Wnioskodawca (jako spółka nabywająca) uzyska bezwzględną większość prawa głosu w spółce, której udziały są nabywane.

Wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawcę w formie wkładu niepieniężnego udziałów innej spółki będzie odpowiadała wartości nominalnej wydanych udziałów własnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów innej spółki będą poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów wydanych dotychczasowemu wspólnikowi oraz innemu podmiotowi.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przychodu z odpłatnego zbycia udziałów nabytych przez Wnioskodawcę w drodze wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), wniosek taki wynika z treści art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Skoro w ramach wymiany udziałów spółką nabywającą jest Wnioskodawca, to w przypadku odpłatnego zbycia przez Niego udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych dotychczasowemu wspólnikowi w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci 60% udziałów innej spółki.

Natomiast w przypadku przychodu z odpłatnego zbycia udziałów nabytych przez Wnioskodawcę wskutek wniesienia przez inny podmiot wkładu niepieniężnego w postaci 40% udziałów innej spółki, zdaniem Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodu należy ustalić stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Przepis ten, w przeciwieństwie do art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wskazuje, że wysokość tych wydatków (w przypadku nabycia udziałów wskutek wniesienia wkładu niepieniężnego przez wspólnika) odpowiada wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w zamian za wniesiony wkład.

Wnioskodawca zauważa, iż pojęcie "wydatki" nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadne jest zatem definiowanie tego terminu zgodnie z jego językowym znaczeniem. I tak zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (źródło: www.sjp.pwn.pl)"wydatek" to suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś, przy czym "wydać" oznacza wyłożyć, wydatkować pieniądze na coś, zapłacić za coś, natomiast "zapłacić" - dać pieniądze jako należność za pracę, za towar; wynagrodzić w pieniądzach (także w naturze); uiścić należność.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przytoczonych definicji słownikowych należy uznać, iż pojęcie "wydatek" ma na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bardzo szerokie znaczenie i powinno być rozumiane jako uiszczenie należności w formie pieniężnej lub niepieniężnej za coś Jednocześnie, żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż w przypadku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w zamian za otrzymane udziały innej spółki, Wnioskodawca wyda wnoszącemu aport udziały własne. Otrzymane przez Wnioskodawcę aportem udziały posiadają pewną wartość rynkową, którą można wyrazić w jednostkach pieniężnych, i która będzie odpowiadała wartości nominalnej wydanych w zamian przez Wnioskodawcę udziałów własnych (nie wystąpi agio). Wydanie udziałów oznacza zatem powstanie i przeniesienie na inny podmiot wnoszący aport prawa majątkowego, którego wartość została określona jako wartość nominalna wydanych udziałów.

Powyższe prowadzi do wniosku, że wydane udziały własne Wnioskodawcy stanowią ekwiwalentne wynagrodzenie za udziały innej spółki otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego, czyli że wydanie udziałów własnych w zamian za wkład niepieniężny powinno zostać uznane za wydatek w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji wydatkiem na nabycie udziałów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za udziały otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego.

Wnioskodawca zauważa, iż wykładnię taką potwierdzają interpretacje Ministra Finansów, wymieniając, jako przykład, interpretację z dnia 17 grudnia 2009 r., nr IPPB5/423-588/09-7/MB, interpretację z dnia 3 listopada 2010 r., nr ITPB3/423-413a/I0/PST.

Wnioskodawca podkreśla, że również w taki sposób art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest interpretowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, wskazując na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 769/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 155/08.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w razie ziszczenia się przedstawionego zdarzenia przyszłego, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia 60% udziałów innej spółki - nabytych wskutek wniesienia wkładu niepieniężnego przez dotychczasowego wspólnika - zaliczać się będą poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian dotychczasowemu wspólnikowi. Natomiast do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia 40% udziałów innej spółki - nabytych wskutek wniesienia wkładu niepieniężnego przez inny podmiot - zaliczać się będą poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian innemu podmiotowi.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia przez Wnioskodawcę 100% udziałów innej spółki będą poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych dotychczasowemu wspólnikowi oraz innemu podmiotowi w zamian za wkłady niepieniężne w postaci udziałów innej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

* w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży udziałów nabytych w formie wymiany udziałów - jest prawidłowe,

* w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży udziałów otrzymanych aportem w zamian za wydanie udziałów własnych - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47. ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Referencje

IPTPB3/423-298/11-4/MF, interpretacja indywidualna