IPTPB3/423-251/13-2/PM - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przejęcia spółki komandytowo-akcyjnej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przejęcia spółki komandytowo - akcyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej X (dalej: Grupa). Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż wyrobów spirytusowych. Wnioskodawca również jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa, SK).

W związku z rozważanymi działaniami restrukturyzacyjnymi w ramach Grupy, planowane jest przekształcenie Spółki Komandytowej w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: Spółka Komandytowo-Akcyjna, SKA) Przekształcenie zostanie dokonane w trybie określonym w Kodeksie Spółek Handlowych (dalej: k.s.h.).

W wyniku przekształcenia Spółki Komandytowej w Spółkę Komandytowo-Akcyjną Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem SKA. Komplementariuszem SKA pozostanie dotychczasowy komplementariusz SK, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z Grupy. Następnie SKA może dokonać zbycia części posiadanych aktywów, w szczególności na rzecz Spółki.

W przyszłości, w zależności od uwarunkowań biznesowych, planowane jest prowadzenie dalszych czynności restrukturyzacyjnych wobec SKA, w tym połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Komandytowo-Akcyjną, gdzie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą. Połączenie nastąpiłoby już po dacie zbycia aktywów. Wnioskodawca jako następca prawny wstąpi w prawa i obowiązki SKA, przejmie jej majątek, w tym zyski wypracowane przed dniem połączenia, a ewentualne wzajemne zobowiązania obu podmiotów ulegną konfuzji.

Planowane połączenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej z Wnioskodawcą powinno nastąpić w trybie określonym w k.s.h. Konsekwentnie, w wyniku połączenia powinno nastąpić przeniesienie całego majątku SKA na Wnioskodawcę. Określony w k.s.h. tryb połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową przewiduje również podwyższenie kapitału zakładowego i potencjalnie kapitału zapasowego Wnioskodawcy. W ramach połączenia Wnioskodawca, jako spółka przejmująca, będzie co do zasady zobowiązany wydać sobie jako dotychczasowemu akcjonariuszowi SKA, jak również komplementariuszowi SKA, w odpowiedniej proporcji swoje udziały jako rekompensatę za posiadane dotychczas prawa i obowiązki (udział) w SKA. Jednocześnie, mając na uwadze określony przepisami k.s.h. zakaz obejmowania lub nabywania przez spółki z ograniczoną odpowiedzialnością własnych udziałów dojdzie do obligatoryjnego umorzenia Jego udziałów wydanych w związku z przejęciem SKA w trybie określonym w k.s.h. Wymóg umorzenia będzie również wynikał z umowy Spółki. Umorzenie zostanie dokonane bez wynagrodzenia.

Zgodnie z procedurą określoną w k.s.h., w związku z przejęciem spółki osobowej przez Wnioskodawcę, w odniesieniu do Wnioskodawcy dojdzie co do zasady do:

* podwyższenia kapitału zakładowego (i ewentualnie zapasowego) Wnioskodawcy jako spółki przejmującej SKA,

* wydania przez Wnioskodawcę udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, które zostaną nabyte przez Wnioskodawcę oraz dotychczasowego komplementariusza SKA,

* umorzenia nabytych udziałów własnych i obniżenia kapitału zakładowego (ewentualnie zapasowego).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania przychodu podatkowego dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z połączeniem polegającym na przejęciu przez Wnioskodawcę SKA, czy też połączenie Wnioskodawcy z SKA będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie ustawy CIT.

2. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego dla celów ustawy CIT w związku z nabyciem i umorzeniem udziałów własnych wydanych i nabytych w wyniku połączenia z SKA.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do wykazania przychodu podatkowego dla celów CIT w związku z połączeniem polegającym na przejęciu przez Wnioskodawcę SKA i połączenie Wnioskodawcy z SKA będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h. spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na inną spółkę przejmującą za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej - tzw. łączenie się przez przejęcie na mocy art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., które znajdzie zastosowanie w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym. Na mocy art. 493 § 1 k.s.h., spółka przejmowana (SKA) zostanie rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru.

Na gruncie ustawy o CIT brak jest przepisów regulujących konsekwencje podatkowe połączenia poprzez przejęcie w sytuacji, gdy spółką przejmującą jest spółka mająca osobowość prawną (Wnioskodawca), a spółkę przejmowaną jest spółka osobowa (Spółka Komandytowo-Akcyjna).

Należy podkreślić, iż art. 10 ust. 2 ustawy o CIT, określający konsekwencje podatkowe połączenia po stronie spółki przejmującej, dotyczy wyłącznie połączenia spółek kapitałowych, tj. spółek mających osobowość prawną, czyli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej. Ponadto, żaden z przepisów ustawy o CIT nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania art. 10 ust. 2 ustawy o CIT w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych. W związku z powyższym, brak jest podstaw do stosowania powyższego przepisu w zakresie konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy przejmującego spółkę osobową (SKA).

W konsekwencji, skutki podatkowe przedmiotowej czynności powinny być ustalane na zasadach ogólnych. Na podstawie zaś przepisów ogólnych trudno wskazać jednoznaczną podstawę do wykazania przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

Należy podkreślić, iż w prawie podatkowym obowiązuje ogólna zasada interpretacji ścisłej wszystkich przepisów prawnych, a w szczególności zakaz stosowania wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika (zakaz wykładni in dubio pro fisco). Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni, czy analogii nowych stanów podatkowych. Powyższa dyrektywa interpretacyjna znajduje wsparcie w zasadzie konstytucyjnej wyrażonej w art. 217 Konstytucji RP, w myśl której obowiązek o charakterze podatkowym może zostać nałożony wyłącznie w drodze ustawy.

Powyższą zasadę potwierdza również obszerny dorobek orzeczniczy. NSA w wyroku z dnia 16 lutego 1995 r., sygn. akt. SA/Po 3343/94 stwierdził, iż "Wszelkie obowiązki i uprawnienia podatnika nie mogą być domniemane, lecz muszą wprost wynikać z przepisów ustawowych". Podobnie w wyroku z dnia 9 czerwca 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 384/98, NSA uznał za niedopuszczalne "stosowanie analogii lub wykładni rozszerzającej czy ścieśniającej w odniesieniu do przepisów podatkowych, podkreślając, że powinny one być interpretowane "ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej", a w wyroku z dnia 9 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 611/11 podkreślił, iż stosowanie analogii w prawie podatkowym jest dopuszczalne, z zastrzeżeniem zakazu stosowania analogii do zwiększenia obowiązków podatkowych (na niekorzyść podatnika) i z ograniczeniami stosowania analogii wynikającymi z art. 217 Konstytucji RP".

Niezależnie jednak od powyższego, gdyby nawet założyć istnienie przepisu stanowiącego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, podstawę do wykazania przychodu podlegającego opodatkowaniu to ustawa o CIT w art. 12 ust. 4, określa również wyraźnie sytuacje, gdy przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów. Konsekwentnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o CIT, do przychodów podatkowych nie zalicza się m.in. przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego oraz kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji) otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) majątku spółki przejmowanej (SKA) w wyniku czego podwyższony zostanie kapitał zakładowy Wnioskodawcy (potencjalnie kapitał zakładowy i kapitał zapasowy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT (i potencjalnie art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT). W konsekwencji, majątek SKA przejęty przez Wnioskodawcę i przekazany na powiększenie jego kapitału zakładowego (i ewentualnie zapasowego) nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Wnioskodawca zauważa również na marginesie, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przychodem podatkowym jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej lub wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Należy bowiem podkreślić, że w przypadku połączenia przez przejęcie wspólnicy spółki przejmowanej nie wnoszą wkładów niepieniężnych (aportów) do spółki przejmującej w zamian za jej udziały. W wyniku połączenia przeprowadzonego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., majątek spółki osobowej jest przejmowany bezpośrednio przez spółkę kapitałową. Podkreślenia wymaga również fakt, że wniesienie wkładu niepieniężnego jest odrębną instytucją prawa handlowego, którą zgodnie z przepisami k.s.h. nie znajduje zastosowania w przypadku połączenia przez przejęcie. W konsekwencji należy uznać, że w przedmiotowej sytuacji art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, należy stwierdzić, iż przedmiotowa transakcja przejęcia SKA przez Wnioskodawcę w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. będzie dla Wnioskodawcy neutralna na gruncie podatku CIT. Otrzymany przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia (przejęcia) majątek SKA nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy skarbowe np.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. IPPB3/423-573/12-4/AG,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 października 2012 r., sygn. IPPB3/423-526/12-2/DP,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2012 r., sygn. IPPB3/423-339/12-2/DP,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 czerwca 2011 r., sygn. IBPBI/423-372/11/MO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednak być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do postanowień art. 492 § 1 pkt 1 tejże ustawy połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Spółka przejmowana zostaje rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej, z uwzględnieniem art. 507 (stosownie do art. 493 § 1 i 2 ww. ustawy).

Wydanie udziałów wspólnikowi spółki przejmowanej może wiązać się z prawem otrzymania lub obowiązkiem dokonania dopłat w gotówce (art. 492 § 2 i § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 495 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku połączenia spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Ponadto, zasadą jest, iż do łączenia się spółek stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przejmującej z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych (art. 497 § 1 ww. ustawy).

Następstwo prawne określone na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych obejmuje prawa i obowiązki cywilnoprawne oraz administracyjnoprawne. Sukcesja praw i obowiązków podatkowych określona jest wyłącznie przepisami ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 93 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), regulację dotyczącą sukcesji uniwersalnej stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie osobowej spółki handlowej.

Sukcesja ta oznacza, że następca prawny przejmuje po poprzedniku wszelkie jego obowiązki (np. zapłaty podatku, złożenia deklaracji, prowadzenia ksiąg podatkowych), ale i prawa (np. do zwrotu nadpłaty, prawo złożenia odwołania od decyzji). Z przytoczonego przepisu nie jest możliwe wyprowadzenie wniosku o skutkach podatkowych połączenia w sferze podatków dochodowych w zakresie, w jakim dotyczy oceny tego zdarzenia prawnego pod kątem ewentualnego powstania przychodu.

W szczególności, z przepisów ogólnych dotyczących następstwa prawnego nie sposób wyprowadzić wniosku o neutralności podatkowej połączenia się spółek. W tym zakresie konieczne jest bowiem odwołanie się do przepisów szczególnych, tj. w przypadku opodatkowania spółek kapitałowych - ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Z uwagi na fakt, że spółka komandytowo - akcyjna jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy spółki komandytowo - akcyjnej. W przedmiotowej sprawie podatnikiem takim z tytułu posiadania akcji w SKA jest Spółka jako osoba prawna będąca akcjonariuszem SKA.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższa regulacja jest realizacją zasady, że podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem globalnym, tj. przychody podatnika tego podatku ze wszystkich możliwych źródeł są kumulowane i poddane jednolitemu opodatkowaniu. Ponieważ podmioty podatku dochodowego od osób prawnych (w tym również spółki kapitałowe) mogą tworzyć m.in. osobowe spółki prawa handlowego (w tym spółki komandytowo - akcyjne), przepis ten normuje sposób rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania pochodzących z tych źródeł, gdyż źródła te nie mają własnej podmiotowości podatkowej. Ponadto, przychody osób prawnych ze źródła, jakim jest udział w osobowych spółkach prawa handlowego podlegają doliczeniu do innych przychodów osiąganych przez te osoby prawne i są opodatkowane zgodnie z przepisem art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Łączenie przychodów według art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odbywa się proporcjonalnie do udziału posiadanego przez osobę prawną w osobowej spółce prawa handlowego. Jeżeli tej proporcji nie da się ustalić, przyjmuje się, że udziały wspólników są równe.

W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie przychodu podatkowego, z którego dochód podlega opodatkowaniu, określa art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy tego artykułu nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy, przy czym wymienione w ww. przepisie ustawy rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem "w szczególności", co oznacza, że katalog tam zawarty nie jest katalogiem zamkniętym. I tak, przychód stanowią m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1), ale również w określonych sytuacjach nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej (art. 12 ust. 1 pkt 7).

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Zauważyć jednak należy, że ustawa ta, w art. 12 ust. 4 określa również takie sytuacje, gdy przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów.

Zgodnie art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów podatkowych nie zalicza się m.in.:

* przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy),

* dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy (art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z przekształceniem Spółki Komandytowej w Spółkę Komandytowo-Akcyjną Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem SKA. Komplementariuszem SKA pozostanie dotychczasowy komplementariusz SK, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z Grupy. Następnie SKA może dokonać zbycia części posiadanych aktywów, w szczególności na rzecz Spółki. W przyszłości, planowane jest prowadzenie dalszych czynności restrukturyzacyjnych wobec SKA, w tym połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Komandytowo-Akcyjną, gdzie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą. Połączenie nastąpiłoby już po dacie zbycia aktywów. Wnioskodawca jako następca prawny wstąpi w prawa i obowiązki SKA, przejmie jej majątek, w tym zyski wypracowane przed dniem połączenia, a ewentualne wzajemne zobowiązania obu podmiotów ulegną kontuzji. Planowane połączenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej z Wnioskodawcą powinno nastąpić w trybie określonym w k.s.h. Konsekwentnie, w wyniku połączenia powinno nastąpić przeniesienie całego majątku SKA na Wnioskodawcę.

Z powyższego wynika, że w przypadku otrzymania przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę), tej części majątku spółki przejmowanej (spółki komandytowo-akcyjnej), w zamian za którą wspólnikom spółki przejmowanej wydane zostaną udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej (Wnioskodawcy) zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, w przypadku objęcia udziałów przez wspólników spółki przejmowanej (spółki komandytowo-akcyjnej) w podwyższonym kapitale spółki przejmującej (Wnioskodawcy) ewentualna nadwyżka wartości części majątku spółki przejmowanej przypadającej na wspólników ponad wartość nominalną udziałów przyznanych wspólnikom tej spółki przejmowanej, odniesiona na kapitał zapasowy spółki przejmującej (Wnioskodawcy) tzw. agio, nie stanowi przychodu dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy). W konsekwencji, w związku z art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu przejęcia przez Niego spółki komandytowo-akcyjnej (SKA), w części przypadającej na majątek pozostałych wspólników tej spółki.

Podkreślić należy, że art. 10 ust. 2 tej ustawy, określający konsekwencje podatkowe połączenia po stronie spółki przejmującej, oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy, określający konsekwencje podatkowe połączenia po stronie wspólnika spółki przejmowanej - dotyczą wyłącznie połączenia spółek kapitałowych tj. spółek mających osobowość prawną. Ponadto żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania ww. art. 10 ust. 2 czy art. 12 ust. 4 pkt 12, także w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych. W związku z powyższym, brak jest podstaw do odpowiedniego stosowania powyższych przepisów w zakresie konsekwencji podatkowych dla spółki przejmującej spółkę osobową.

Przywołana wyżej konstrukcja przychodu podatkowego w powiązaniu z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego pozwala natomiast na identyfikację i wyodrębnienie po stronie Spółki przychodu w postaci przyrostu majątku istniejącego w momencie przejęcia SKA w wysokości wartości otrzymanego majątku SKA, jaka odpowiada Jej udziałowi w zyskach SKA.

W ocenie tut. Organu, zarówno wskazany wyżej majątek, jak i prawa majątkowe przekazane w związku z planowanym połączeniem zostaną faktycznie przez wspólników SKA otrzymane, przysporzenia będą miały charakter definitywny i wchodząc do majątku wspólników będą powiększać ich aktywa. Pomimo zatem, że przychody te nie zostały wprost wymienione w przykładowym wyliczeniu rodzajów przychodów, uzyskane przez wspólników przysporzenia, ze względu na spełnienie ww. warunków, uznać należy za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w związku z połączeniem Spółki z SKA, polegającym na przejęciu SKA przez Spółkę, Spółka, jako akcjonariusz przejmowanej SKA, będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w wysokości wartości otrzymanego majątku SKA, jaka odpowiada Jej udziałowi w zyskach SKA.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Nadmienić również należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa X.