IPTPB3/423-238/13-2/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 21 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych potrącenia wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych potrącenia wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka Akcyjna) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność w zakresie hurtowej sprzedaży materiałów włókienniczych.

Obecnie w ramach restrukturyzacji grupy kapitałowej, do której należy Spółka Akcyjna planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku przekształcenia spółki jawnej. Połączenie ma zostać przeprowadzone w trybie łączenia przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.).

Wnioskodawca będzie spółką przejmującą. Podejmowane działania restrukturyzacyjne mają na celu ograniczenie kosztów generowanych przez spółki należące do grupy poprzez uproszczenie jej struktury.

Jednym ze składników majątku przejmowanej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wierzytelność w stosunku do spółki kapitałowej, która posiada wierzytelność wobec Wnioskodawcy. Wierzytelność została nabyta przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed jej przekształceniem, od banku.

Planowane jest potrącenie wzajemnych wierzytelności pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką kapitałową, z uwagi na spełnienie warunków determinujących możliwość dokonania takiej czynności. Wierzytelności zostaną umorzone do wysokości niższej z nich. Wnioskodawca dostarczy spółce kapitałowej stosowne oświadczenie o kompensacie.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca oczekuje potwierdzenia konsekwencji podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych działania polegającego na potrąceniu wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy potrącenie wierzytelności pomiędzy Spółką Akcyjną a spółką kapitałową, w przypadku, gdy wierzytelność zostanie nabyta przez Spółkę Akcyjną w wyniku Jej połączenia z nowo powstałą Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będzie czynnością neutralną dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, potrącenie wierzytelności pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką kapitałową będzie stanowić czynność neutralną w świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Na mocy art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, takie połączenie może być dokonane poprzez przeniesienie całego majątku spółki (która w takim wypadku występuje jako spółka przejmowana) na inną spółkę (spółkę przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej. Połączenie spółek w takim trybie określa się mianem łączenia się przez przejęcie.

Zgodnie z art. 493 § 1 i § 2 k.s.h. połączenie spółek następuje w dniu połączenia, za który uznaje się dzień wpisania przez sąd połączenia do właściwego rejestru. Wraz z wpisaniem połączenia spółek do rejestru następuje wykreślenie z rejestru spółek przejmowanych.

Artykuł 494 § 1 k.s.h. wskazuje natomiast, że spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Powołany przepis wprowadza zasadę sukcesji generalnej (uniwersalnej) w przypadku łączenia się spółek.

Mając na uwadze powyższe oraz opis zdarzenia przyszłego Wnioskodawca uważa, że jako spółka przejmująca, z dniem połączenia ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się stroną wszystkich zobowiązań tej spółki, w tym z tytułu wierzytelności wobec spółki kapitałowej. W konsekwencji, Spółka Akcyjna stanie się wierzycielem w stosunku do spółki kapitałowej z tytułu wierzytelności przejętej w ramach majątku Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca podkreśla, że sukcesja generalna została również unormowana przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.).

Stosownie do art. 93 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się m.in. spółek kapitałowych wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek.

W myśl art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy omawiany powyżej przepis stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiona regulacja będzie mieć zastosowanie do sytuacji, w jakiej znajdzie się w przyszłości Wnioskodawca. Oznacza to, że Spółce Akcyjnej będą przysługiwały wszelkie prawa i obowiązki podatkowe przejmowanej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym również prawa i obowiązki związane z rozliczeniem podatkowym wierzytelności wobec spółki kapitałowej.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca podkreśla, że w wyniku połączenia ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wejdzie w jej prawa związane z wierzytelnością wobec spółki kapitałowej, a tym samym stanie się wierzycielem w ramach stosunku prawnego związanego z wierzytelnością.

Rozpatrując skutki podatkowe związane z potrąceniem posiadanej wierzytelności z wierzytelnością posiadaną przez spółkę kapitałową wobec Wnioskodawcy, zauważa On, że wzajemna kompensata wierzytelności, polegająca na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej występuje w obrocie prawnym w dwóch postaciach (kompensaty umownej i kompensaty ustawowej). Tak zwana kompensata umowna ma miejsce, jeżeli do kompensaty dochodzi na podstawie umowy pomiędzy zainteresowanymi stronami. Na podstawie przepisów art. 498-505 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dokonywana jest natomiast kompensata ustawowa (potrącenie ustawowe).

Kompensata ustawowa dokonywana jest w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli. Jest skuteczna pod warunkiem, że zostaną zachowane przesłanki określone w Kodeksie cywilnym.

Według Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do potrącenia ustawowego bądź potrącenia umownego w sytuacji, w której nie zostaną spełnione warunki do potrącenia ustawowego. Jak wskazano, wzajemne wierzytelności zostaną umorzone do wysokości niższej z nich, co spełnia dyspozycje art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego.

Potrącenie w uproszczeniu prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem obu wierzycieli i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Potrącenie wierzytelności powinno być zatem rozpatrywane jako jedna z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami.

Odnosząc się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy przychodami są co do zasady wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym.

Takie podejście zostało według Wnioskodawcy potwierdzone w orzecznictwie. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 23 września 2008 r. (sygn. akt II FSK 867/07) stwierdził, że "Najogólniej można powiedzieć, że przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach jedynie fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego".

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku wzajemnego potrącenia wierzytelności po Jego stronie trudno doszukiwać się jednak jakiegokolwiek trwałego przysporzenia.

Rozpatrując ekonomiczną sytuację Spółki Akcyjnej należy podkreślić, że nie ulegnie ona zmianie. Przed potrąceniem będzie Ona posiadać wierzytelność wobec spółki kapitałowej, która będzie mieć wierzytelność w stosunku do Niej. Natomiast po potrąceniu wierzytelności do wysokości niższej z nich, jedna z nich nie będzie dłużej istnieć, a druga o ile była wyższa pozostanie w wysokości różnicy pomiędzy pierwotną wartością, a wartością z którą została potrącona. Nawet jeżeli uznać, że Wnioskodawca uzyskuje przysporzenie w postaci "darowanej" wierzytelności przez spółkę kapitałową, to jednocześnie dochodzi po jego stronie do uszczuplenia w postaci "darowanej" wierzytelności na rzecz spółki kapitałowej.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że w omawianym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu umorzonych zobowiązań na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód podatkowy powstałby jedynie wówczas, gdyby doszło do częściowego potrącenia wierzytelności oraz zwolnienia dłużnika z pozostałej części długu, co w rozpatrywanej sytuacji nie wystąpi.

Przedstawione stanowisko według Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 grudnia 2012 r. (nr IPTPB3/423-360/12-2/PM),

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 marca 2011 r. (nr IPPB3/423-850/10-2/GJ).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że potrącenie wierzytelności pomiędzy Spółką Akcyjną a spółką kapitałową w przypadku, gdy wierzytelność zostanie nabyta przez Spółkę Akcyjną w wyniku Jej połączenia z nowo powstałą Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będzie czynnością neutralną dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.