IPTPB3/423-230/14-2/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2014 r. (data wpływu 10 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej znaków towarowych wnoszonych jako aport - jest prawidłowe.

W dniu 10 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej znaków towarowych wnoszonych jako aport.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Do Spółki Wnioskodawcy, zwanej dalej Wnioskodawcą lub Spółką, zostaną wniesione jako aport prawa ochronne na znaki towarowe, o których mowa w przepisach art. 153-162 ustawy z dnia 30 czewca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1410). W celu skrócenia tekstu opisu stanu faktycznego oraz tekstu własnego stanowiska i pytań prawa ochronne na znaki towarowe Wnioskodawcy będą dalej nazywane znakami towarowymi. Podmiotem wnoszącym znaki towarowe będzie spółka komandytowo-akcyjna, która zarówno w chwili obecnej jak i w chwili wnoszenia aportu nie będzie jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z treścią przepisu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387, zwanej dalej: ustawą zmieniającą). SKA posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. SKA nie powstała po dniu wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej. Obecnie trwający rok obrotowy SKA rozpoczął się przed dniem 21 listopada 2013 r. i zakończy się nie później niż w dniu 31 grudnia 2014 r. Wniesienie wkładu niepieniężnego do SKA będzie miało miejsce jeszcze w obecnie trwającym roku obrotowym SKA. SKA nie dokona zmiany roku obrotowego.

W dalszej części stanu faktycznego, jak i w przedstawieniu stanowiska Wnioskodawcy, wnosząca aport w postaci znaków towarowych Spółka komandytowo-akcyjna będzie dalej zwana SKA. SKA nie będzie amortyzować wnoszonych aportem znaków towarowych przed przeniesieniem ich własności na Wnioskodawcę tytułem wniesienia aportu. SKA nabyła znaki towarowe, w ten sposób, że uprzednio wniesione do niej zostały one również aportem przez spółkę kapitałową, która wytworzyła te znaki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które to znaki towarowe przed wniesieniem ich do SKA również nie podlegały amortyzacji. Oczywiście, wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego znaków towarowych do SKA, po to aby SKA mogła wnieść te znaki aportem do Wnioskodawcy, zostało dokonane zanim SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wartość rynkowa znaków towarowych przekroczy wielokrotnie kwotę 3 500 zł.

Znaki towarowe będą używane przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodu z opłat licencyjnych za zezwolenie do ich wykorzystywania i pobierania pożytków przez inny podmiot, tj. spółkę kapitałową, w której te znaki zostały wytworzone. Znaki te zostaną oczywiście wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca winien ustalić wartość początkową znaków towarowych wnoszonych jako aport przez SKA w opisanym stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwestie ustalania wartości początkowej wartości niematerialnych oraz środków trwałych wnoszonych do spółek kapitałowych, w tym spółek z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego treścią za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Wnioskodawca dodał, że pojęcie "spółka" w tym przepisie oznacza również spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, bowiem zgodnie z treścią przepisu art. 4a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez spółkę należy rozumieć spółkę będącą podatnikiem, którym zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są osoby prawne, do których zalicza się Wnioskodawca. Należy wskazać, że przedmiotowy przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie, z zastrzeżeniem przepisu art. 16g ust. 10 i 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy te dotyczą ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będących składnikami przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wnoszonych aportem. Zatem, przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania w sytuacji, kiedy w wyniku wniesienia aportem podatnik otrzyma przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w stanie faktycznym opisanym we wniosku. Wnioskodawca otrzyma od SKA tytułem wykonania obowiązku wniesienia aportu wyłącznie znaki towarowe, które nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w sensie obiektywnym. Zgodnie z przepisem art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kiedy w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Definicja legalna pojęcia przedsiębiorstwo została zawarta w przepisie art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zdaniem Wnioskodawcy, prawa ochronnego na znak towarowy nie można uznać za zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Jest to oczywiście jeden ze składników przedsiębiorstwa, ale nie można uznać go za stanowiącego gospodarczą całość zespołu składników przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Definicja pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, kiedy w ustawie mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Prawa ochronne na znaki towarowe same w sobie nie spełniają tego warunku. Dla SKA znaki towarowe nie będą stanowiły przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, bowiem ta spółka będzie prowadzić również inną działalność i będzie posiadać wiele składników majątkowych, z których prawa ochronne na znak towarowy będą stanowiły jedynie jeden z wielu składników.

Zatem, na mocy cytowanego przepisu art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych, naliczanych od znaków towarowych jako wartości niematerialnych i prawnych, otrzymanych w wyniku wniesienia aportem przez SKA, przy czym wartość początkowa tych znaków towarowych dla celów obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych, będzie ustalona przez Wnioskodawcę w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) przewidują wejście podatnika w posiadanie składników majątkowych podlegających amortyzacji poprzez wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika - art. 16b ww. ustawy.

W myśl art. 16b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1410), - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Do praw wskazanych przez ustawodawcę w treści art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należą m.in. wymienione w pkt 6 tego przepisu - "prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej". W celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odnieść się do art. 6 ust. 1 Prawa własności przemysłowej. Stanowi on, że na warunkach określonych w tej ustawie udzielane są:

* patenty,

* dodatkowe prawa ochronne na wynalazki,

* prawa ochronne na wzory użytkowe,

* prawa ochronne na znaki towarowe,

* prawa z rejestracji na wzory przemysłowe,

* prawa z rejestracji na topografie układów scalonych,

* prawa z rejestracji na oznaczenia geograficzne.

Zatem, przepis art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwala na zaliczenie do wartości niematerialnych i prawnych praw ochronnych do znaków towarowych, które już na dzień nabycia posiadają na mocy prawomocnej decyzji Urzędu Patentowego szczególną ochronę prawną, a w związku z tym są wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wobec powyższego, w przypadku otrzymania w formie wkładu niepieniężnego prawa ochronnego na znak towarowy - dojdzie do nabycia prawa, które może stanowić wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 16b ust. 1 ww. ustawy, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, które spełniają następujące warunki:

* zostały nabyte,

* nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania przekracza rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, w myśl art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika.

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, bądź w drodze sukcesji generalnej (Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2009, pod red. W. Nykiela i A. Mariańskiego, s. 598).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że do Spółki Wnioskodawcy zostaną wniesione jako aport prawa ochronne na znaki towarowe, o których mowa w przepisach art. 153-162 ustawy z dnia 30 czewca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej. Podmiotem wnoszącym znaki towarowe będzie spółka komandytowo-akcyjna, która zarówno w chwili obecnej jak i w chwili wnoszenia aportu nie będzie jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z treścią przepisu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym. Wnosząca aport w postaci znaków towarowych Spółka komandytowo-akcyjna będzie dalej zwana SKA. SKA nie będzie amortyzować wnoszonych aportem znaków towarowych przed przeniesieniem ich własności na Wnioskodawcę tytułem wniesienia aportu. SKA nabyła znaki towarowe, w ten sposób, że uprzednio zostały one wniesione do niej również aportem przez spółkę kapitałową, która wytworzyła te znaki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Znaki towarowe przed wniesieniem ich do SKA również nie podlegały amortyzacji. Wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego znaków towarowych do SKA dokonano, po to aby SKA mogła wnieść te znaki aportem do Wnioskodawcy. Wartość rynkowa znaków towarowych przekroczy wielokrotnie kwotę 3 500 zł. Znaki towarowe będą używane przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodu z opłat licencyjnych za zezwolenie do ich wykorzystywania i pobierania pożytków przez inny podmiot, tj. spółkę kapitałową, w której te znaki zostały wytworzone. Znaki te zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przepis powyższy normuje sytuację nabycia w drodze wkładu niepieniężnego majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Z treści tego przepisu wynika, że ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania;

Ponadto należy wskazać, że stosownie do art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14. Powyższe oznacza, że ustalając wartość początkową poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych należy mieć na uwadze ich wartość rynkową.

Zgodnie z ww. art. 14 ust. 1 tej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe tutejszy Organ stoi na stanowisku, że w przypadku wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych na znaki towarowe, tj. majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych (wartość początkową) stanowić będzie stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ich wartość określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji były wyłącznie kwestie zawarte w postawionym pytaniu, w związku z tym tutejszy Organ nie rozpatrywał innych zagadnień przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego i potraktował je jako element zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.