IPTPB3/423-203/11-4/GG - Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia materiałów marketingowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2011 r. (data wpływu 22 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu 25 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia materiałów marketingowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia materiałów marketingowych.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), pismem z dnia 14 października 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 14 października 2011 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 18 października 2011 r.), zaś w dniu 25 października 2011 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa wszelakiego rodzaju materiały marketingowe, tj. w szczególności: ekspozytory wystawiennicze - meble, gadżety reklamowe (długopisy, parasolki, smycze, itp.), drukowane materiały reklamowe (cenniki, katalogi, kalendarze) itd. Wnioskodawca zamierza - w związku z możliwościami nabywania większych ilości za niższą cenę - objąć ewidencją ilościowo - wartościową nabywane materiały marketingowe. Zaliczenie ww. nabyć do kosztów, w tym również kosztów uzyskania przychodów, odbywałoby się w okresie ich fizycznego przekazania do zużycia (użytkowania) tj. z chwilą zdjęcia z ewidencji magazynowej ilościowo-wartościowej, prowadzonej zgodnie z ustawą o rachunkowości, pomimo iż wydatek ten ma pośredni związek z uzyskiwanym przychodem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nabywane przez Spółkę materiały marketingowe można podzielić na następujące grupy:

Żadna z powyższych grup materiałów marketingowych nie jest (nie będzie wymagać objęcia ewidencją środków trwałych/wyposażenia. Wnioskodawca - w przypadku zakupu większych ilości materiałów marketingowych, wydawanych do zużycia na potrzeby reprezentacji i reklamy lub potrzeby własne w dłuższym horyzoncie czasowym /do kilku miesięcy a nie jednorazowo) - zamierza wprowadzać te materiały na magazyn tj. obejmować ewidencją magazynową.

Rozchód tych materiałów byłby ewidencjonowany zgodnie ze zgłaszanym zapotrzebowaniem (wydaniem). Wartość rozchodowanych materiałów, pomimo iż wydatek ten ma pośredni związek z uzyskiwanym przychodem, zaliczana byłaby do kosztów uzyskania przychodów w momencie zdjęcia ze stanu magazynowego. W przypadku więc, gdy zakup materiałów nastąpi w końcu roku np. w miesiącu grudniu, może wystąpić sytuacja, że wartość poszczególnych towarów będzie zaliczana do kosztów uzyskania przychodów dopiero w kolejnym roku podatkowym, gdyż w tym kolejnym roku nastąpi wydanie tychże materiałów do zużycia (fizyczne przekazanie i zdjęcie ze stanu magazynu w ciężar kosztów działalności).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle obowiązującej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności: art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4, prawidłowym jest rozliczenie w czasie poniesionych wydatków i zaliczenie ww. wydatków na nabycie materiałów reklamowych do kosztów uzyskania przychodów z chwilą wydania magazynu tj. w dacie przekazania do zużycia (użytkowania) zgodnie z prowadzoną ewidencją magazynową.

Zdaniem Wnioskodawcy, warunkiem decydującym o zaliczeniu ponoszonych wydatków do kosztów podatkowych jest ich związek z osiąganymi przychodami. Sam fakt poniesienia określonego wydatku nie przesądza o wystąpieniu takiego związku. W przypadku wydatków poniesionych na zakup materiałów reklamowych taki związek będzie możliwy do wykazania dopiero w przypadku wydania tych materiałów z magazynu i wykorzystania ich przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Wskazana argumentacja znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych tj. np.: interpretacja z dnia 1 marca 2007 r. Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, zgodnie z którą "wykazanie związku przyczynowego pomiędzy poczynionym wydatkiem a uzyskanym przez podatnika przychodem będzie możliwe dopiero z chwilą wykorzystania materiałów przez podatnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym przyjęta przez Stronę zasada ujmowania materiałów reklamowych i odnoszenia w ciężar kosztów wartości tych materiałów w momencie ich wydania z magazynu, może stanowić podstawę do ustalania kosztów podatkowych".

Zdaniem Wnioskodawcy objęcie materiałów marketingowych ewidencją magazynową (w przypadku, gdy takie potrzeby występują, ze względu na ilość nabywanych materiałów oraz dłuższy horyzont czasowy ich przekazywania/ wydawania do zużycia) oraz przyjęcie rozwiązania, iż zaliczanie ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów następować będzie z chwilą wydania z magazynu, zdjęcia z ewidencji magazynowej w ciężar kosztów działalności jest prawidłowe, nie stoi w sprzeczności z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4d-4e.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż koszty ponoszone na zakup materiałów marketingowych należą do grupy kosztów ogólnych (pośrednich), które nie wiążą się z konkretnymi przychodami, to jednak przyjęcie rozwiązania rozliczania w czasie poniesionych wydatków zgodnie z ich fizycznym przekazaniem do zużycia (zdjęciem ze stanu magazynu) i zgodnie z zasadami przyjętej polityki rachunkowości jest rozwiązaniem prawidłowym. Takie działanie zmniejsza ryzyko zbyt wczesnego zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Zmienić się może przeznaczenie takiego materiału np. może być sprzedany, przekazany jako darowizna. W takich przypadkach zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia spowodowałoby ich zawyżenie o wartość materiałów, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w związku z ich sprzedażą w następnych latach podatkowych, bądź też w ogóle nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów (darowizna).

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że koszty związane z zakupem materiałów marketingowych powinny być rozliczane w czasie (aktywowane) i ujęte do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z datą wydania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa On wszelakiego rodzaju materiały marketingowe, tj. w szczególności: ekspozytory wystawiennicze - meble, gadżety reklamowe (długopisy, parasolki, smycze, itp.), drukowane materiały reklamowe (cenniki, katalogi, kalendarze) itd. Wnioskodawca zamierza - w związku z możliwościami nabywania większych ilości za niższą cenę - objąć ewidencją ilościowo - wartościową nabywane materiały marketingowe. Zaliczenie ww. nabyć do kosztów, w tym również kosztów uzyskania przychodów, odbywałoby się w okresie ich fizycznego przekazania do zużycia (użytkowania) tj. z chwilą zdjęcia z ewidencji magazynowej ilościowo - wartościowej, prowadzonej zgodnie z ustawą o rachunkowości, pomimo iż wydatek ten ma pośredni związek z uzyskiwanym przychodem.

Wnioskodawca wskazał, że wydatki w ramach wyżej opisanych działań reklamowych i marketingowych, stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem spełniają ustawowe przesłanki, tj. zostały poniesione w celu uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia dwie kategorie kosztów, a mianowicie:

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w "pośrednim" związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tą działalność.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki firmy.

Natomiast do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, należy zaliczyć wszelkie inne koszty dotyczące funkcjonowania jednostki jak np.: koszty obsługi prawnej, doradztwa, badania sprawozdań finansowych, ubezpieczenia majątku, zakup prasy, koszty szkoleń pracowników, koszty obsługi bankowej, koszty marketingowe, reklamy i promocji.

Podkreślenia wymaga, iż wydatki poczynione na usługi wsparcia przyszłej sprzedaży, należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami z uwagi na brak możliwości prostego zidentyfikowania wpływu tych wydatków na wielkość osiągniętych przychodów.

Wydatki z tytułu zakupu:

W myśl art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Odpowiednio do postanowień ust. 4e ww. artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jednocześnie nadmienia się, iż warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie faktu poniesienia danego wydatku, a wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Wnioskodawcę.

Reasumując, wydatki marketingowe Wnioskodawcy, o ile spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w momencie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4e ww. ustawy, z którego wynika, że dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych wyznacza także moment potrącenia kosztu dla celów podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w XXX, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.