IPTPB3/423-170/11-6/IR - Powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych i obowiązku pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat wynagrodzeń z tytułu umowy zawartej z amerykańską kancelarią prawną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2011 r. (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2011 r. (data wpływu 21 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej obowiązku podatkowego i obowiązku pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat wynagrodzeń z tytułu zawartej umowy z amerykańską kancelarią prawną - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej obowiązku podatkowego i obowiązku pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat wynagrodzeń z tytułu zawartych umów z kontrahentami amerykańskimi.

Z uwagi na braki formalne wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) pismem wystąpił do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku.

W odpowiedzi na wezwanie wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo (zwane w dalszej części Podatnikiem), będące polskim rezydentem podatkowym w związku z realizacją projektu wydawnictwa płytowego na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej: USA) w roku 2008 zawarło z trzema przedsiębiorstwami mającymi siedzibę na terytorium USA trzy następujące umowy:

Wszystkie wyżej opisane usługi kontrahentów Podatnika były wykonywane wyłącznie na terytorium USA. Ostatecznie nie doszło do realizacji zamierzonego celu powyższych umów, czyli do wydania płyty na terytorium USA. Płyta nie ukazała się również na innych rynkach muzycznych (w tym w Polsce).

Niemniej jednak w związku z sukcesywną realizacją umów przez kontrahentów amerykańskich Podatnik uiszczał w latach 2008 - 2009 stosowne, umowne wynagrodzenie, dokonując przelewów bankowych środków pieniężnych na rzecz kontrahentów (w dolarach amerykańskich), z wykorzystaniem polskiego rachunku bankowego.

W uzupełnieniu wniosku podano, iż wypłacane amerykańskim kontrahentom wynagrodzenie nie stanowi "należności licencyjnych" w rozumieniu umowy polsko-amerykańskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 1782). innymi słowy wypłacane środki nie stanowiły wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how).

Wypłacane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie stanowiło również zysków osiągniętych ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania łub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

Wnioskodawca podał też, iż nie jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji podmiotów wymienionych we wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3. Natomiast w zakresie pytania nr 1, nr 2 wniosek został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym nie powstał w Polsce obowiązek podatkowy z tytułu wypłat dokonanych przez Podatnika na rzecz amerykańskich kontrahentów, w związku z realizacją umów konsultingowych oraz umowy o świadczenie usług prawnych, realizowanych wyłącznie na terytorium USA.

W konsekwencji na Podatniku, jako na płatniku nie ciąży również obowiązek pobrania podatku od dokonywanych wypłat.

W oparciu o normę z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej w skrócie ustawą o CIT) nakładany jest zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej niektórych przychodów przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika więc, że zakres opodatkowania wskazanym podatkiem obejmuje wyłącznie przychody uzyskane na terytorium Polski. Zatem, podatkowa jurysdykcja Polski obejmuje wyłącznie zdarzenia prawno - podatkowe, które mają miejsce na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tymczasem w przedstawionym stanie faktycznym wszelkie zdarzenia, których skutkiem było osiągnięcie przychodów przez amerykańskich kontrahentów Podatnika miały miejsce poza terytorium Polski. Usługi w zakresie konsultacji muzycznych oraz konsultacji w zakresie mediów elektronicznych, a także pomocy prawnej dokonywane były wyłącznie na terytorium USA.

W rezultacie źródłem przychodów kontrahentów Podatnika była działalność gospodarcza, wykonywana wyłącznie na terytorium kraju, w którym podmioty te mają siedzibę. Oznacza to, iż Polska nie miała tytułu prawnego do opodatkowania wskazanych przychodów, gdyż nie były one uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a podmioty na których rzecz Podatnik dokonywał wypłaty wynagrodzenia nie mają w Polsce ani siedziby ani miejsca zamieszkania ani też zakładu w rozumieniu umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Powyższe ustalenia są w pełni zbieżne z zakresem podmiotowym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyznaczonym przez prawodawcę w jej art. 3 ust. 2. Ustawodawca definiując w tym przepisie tzw. ograniczony obowiązek podatkowy wskazał wyraźnie, iż podlegają mu wyłącznie podatnicy, którzy nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Polski i to jedynie w zakresie dochodów, które osiągają na terytorium RP. Tymczasem żaden z kontrahentów Spółki opisanych w przedstawionym stanie faktycznym nie osiąga dochodów na terytorium Polski, gdyż na jej terenie nie prowadzi jakiejkolwiek działalności. Podatnik nabywał od swych kontrahentów usługi wykonywane wyłącznie poza granicami Polski. Jedynym łącznikiem z Polską wymienionych w stanie faktycznym kontrahentów było to, że zamawiającym usługi był Podatnik mający siedzibę w Polsce.

Według Wnioskodawcy jest to niewystarczające do przyjęcia, iż przychody amerykańskich kontrahentów są uzyskiwane na terytorium Polski, gdyż faktycznie są one uzyskiwane od polskiego podatnika, ale na terytorium na którym kontrahenci wykonali usługę (USA).

Gdyby było inaczej to np. taksówkarz z Nowego Jorku świadczący usługę przewozu osób wyłącznie na terytorium USA uzyskiwałby przychody na terytoriach wszystkich państw, z których pochodzili jego klienci, co prowadziłoby do absurdów, trudnych do zaakceptowania z punktu widzenia wymogów racjonalnego prawodawcy.

Warto dodać, że przedstawiona w niniejszym wniosku wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozostaje w zgodzie z interpretacją umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Gdyby bowiem o miejscu opodatkowania decydowało nie miejsce uzyskania dochodu, a miejsce wypłaty tego dochodu, to stosowanie tych umów natrafiłoby na przeszkody nie do pokonania (miejsce wypłaty można kształtować zupełnie swobodnie).

Na poparcie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie braku podstaw do pobierania w Polsce podatku od wypłat dokonywanych na rzecz amerykańskich kontrahentów warto również odwołać się do tez wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 maja 2011 r. (sygn. akt. SA/Kr 607/11, publ. LEX Sigma nr 818420), w którym Sąd stwierdził: "W świetle art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązek podatkowy nierezydentów powiązany został ściśle z uzyskiwaniem dochodów (przychodów) na terytorium naszego kraju. Pod pojęciem terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów należy zatem, rozumieć miejsce, gdzie dokonuje się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą".

Takim miejscem generującym przychody w przypadku wypłat dokonywanych na rzecz amerykańskich rezydentów podatkowych było bez wątpienia wyłącznie terytorium Stanów Zjednoczonych.

Należy podkreślić, że również Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, iż to miejsce realizacji umowy decyduje o tym w którym państwie osiągane są dochody, a w związku z tym gdzie podlegają one opodatkowaniu. W wyroku z dnia 5 listopada 2009 r. (sygn. akt II FSK 2194/08, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl) NSA doszedł do wniosku: "Na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na podstawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Rzeczypospolitej (...) Błędne jest także stanowisko organu II instancji, mówiące o tym, że źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż świadczy o tym m.in. zlecenie wykonania usług nierezydentowi przez polskiego przedsiębiorcę i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia z majątku polskiego przedsiębiorcy. Wnioskowanie to nie ma nic wspólnego z tekstem ustawy".

W rezultacie uznać należy, iż skoro w przedstawionym stanie faktycznym kontrahenci Podatnika nie podlegają w Polsce ograniczonemu podatkowi, to Podatnik z tytułu wypłaty należności za usługi wykonane poza granicami Polski, nie ma możliwości oraz prawa wykonania obowiązków płatnika, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wszelkie zdarzenia, które były podstawą wypłat dokonywanych przez Podatnika, a tym samym podstawą osiągnięcia przychodów przez kontrahentów Podatnika miały bowiem miejsce wyłącznie poza terytorium Polski.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż brak istnienia obowiązku pobrania przez Podatnika podatku z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz amerykańskich kontrahentów wynika również z treści mających bezpośrednie zastosowanie art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 15 umowy polsko-amerykańskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z nimi dochody uzyskane przez amerykańskich kontrahentów Podatnika na terytorium USA podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie ich siedziby.

W konsekwencji należy przyjąć, iż zarówno w świetle polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i również w oparciu o postanowienia polsko-amerykańskiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w związku z realizacją wyłącznie na terytorium USA świadczeń przez konsultanta muzycznego, konsultanta w zakresie mediów elektronicznych oraz przez kancelarię prawną, w oparciu o które Podatnik dokonywał wypłaty wynagrodzenia nie powstał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązek podatkowy z tytułu opisanych wypłat oraz nie powstał obowiązek rozliczenia wypłat przez Podatnika działającego w charakterze płatnika podatku, polegający na pobraniu podatku z tytułu wypłaty umówionych sum.

W uzupełnieniu Wnioskodawca przedstawił następującą argumentację.

Zdaniem Wnioskodawcy okoliczność dysponowania bądź też nie dysponowania przez Niego certyfikatem rezydencji nie ma jednak istotnego znaczenia w sprawie.

Zakres opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, wyznaczony jest bowiem przepisami art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Opodatkowaniu podlegają wyłącznie przychody uzyskane na terytorium Polski. Tymczasem w przedstawionym stanie faktycznym wszelkie zdarzenia, których skutkiem było osiągnięcie przychodów przez amerykańskich kontrahentów Wnioskodawcy miały miejsce poza terytorium RP. Usługi w zakresie konsultacji muzycznych, konsultacji w zakresie mediów elektronicznych, a także pomocy prawnej dokonywane były wyłącznie na terytorium USA.

W rezultacie źródłem przychodów kontrahentów Wnioskodawcy była działalność gospodarcza, wykonywana wyłącznie na terytorium USA. Oznacza to, że Polska nie miała tytułu prawnego do opodatkowania wskazanych przychodów, gdyż nie były one uzyskane na terytorium RP, co stanowi warunek konieczny dla opodatkowania takich przychodów w Polsce.

Ustawodawca definiując w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tzw. ograniczony obowiązek podatkowy wskazał wyraźnie, iż podlegają mu wyłącznie podatnicy, którzy nie mają siedziby lub zarządu na terytorium RP i to jedynie w zakresie dochodów, które osiągają na terytorium RP.

Wyznaczenie miejsca siedziby lub zarządu określonego podmiotu, określane również mianem tzw. rezydencji podatkowej, odbywa się jednak nie w oparciu o certyfikat rezydencji, a w oparciu o właściwe postanowienia umowy polsko - amerykańskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (art. 3-5 umowy).

Zatem, zarówno polskie przepisy wyznaczające zakres opodatkowania (art 3 ustawy), jak i postanowienia umowy polsko-amerykańskiej nie przewidują, iż ustalenie siedziby podatników (a tym samym ich rezydencji podatkowej) miałoby następować w oparciu o certyfikat rezydencji.

Natomiast zgodnie z unormowaniami umowy polsko-amerykańskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania kontrahenci Wnioskodawcy mają siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych. Nie istnieje zatem ani potrzeba ani tym bardziej prawna konieczność dysponowania przez Wnioskodawcę certyfikatami rezydencji kontrahentów, gdyż miejsce ich siedziby ustala się w oparciu o postanowienia umowy polsko-amerykańskiej.

Należy przy tym zaznaczyć iż zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami certyfikat rezydencji konieczny jest wyłącznie w sytuacji, w której podatnicy, którzy nie mają siedziby na terytorium RP osiągają w Polsce dochody opodatkowane na podstawie art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wówczas dla zastosowania przez płatnika wypłacającego wynagrodzenie z tytułu dochodów osiągniętych w Polsce stawki wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo dla nie pobrania takiego podatku konieczne jest udokumentowanie miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Opisana powyżej sytuacja nie miała jednak miejsca w przypadku płatności dokonywanych przez Wnioskodawcę.

Przychody podatników amerykańskich (podatników o których mowa w art. 3 ust. 2 omawianej ustawy) nie były bowiem osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lecz wyłącznie na terytorium Stanów Zjednoczonych. W rezultacie nie mają zastosowania w omawianych stanach faktycznych zarówno postanowienia art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczący dochodów uzyskanych wyłącznie na terytorium RP), ani również regulacje art. 26 ustawy (odwołujące się do postanowień art. 21 ust. 1). Skutkiem powyższego nie ma również obowiązku dysponowania przez Wnioskodawcę certyfikatami rezydencji kontrahentów amerykańskich, gdyż przepis statuujący taki obowiązek (art. 26 ust. 1 omawianej ustawy) nie ma zastosowania w sprawie. Innymi słowy, z uwagi na to, że płatności dokonywane przez Wnioskodawcę nie stanowiły wypłat, o których stanowi art. 21 ust. 1 oraz art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie istnieje potrzeba dysponowania przez Wnioskodawcę certyfikatami rezydencji podmiotów, na których rzecz dokonywał on wypłat.

Według Wnioskodawcy wypłacane przez Niego sumy na rzecz kontrahentów amerykańskich nie stanowiły należności licencyjnych, o których mówi art. 13 umowy polsko-amerykańskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nawet jeśli hipotetycznie przyjęte zostałoby, iż wypłacane kwoty stanowiły "należności licencyjne" w rozumieniu art. 13 ust. 3 ustawy polsko-amerykańskiej, to i tak nie byłoby podstaw do ich opodatkowania w Polsce.

Jak stanowi art. 13 ust. 2 umowy polsko-amerykańskiej należności licencyjne mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

Jednocześnie w treści umowy wyraźnie sprecyzowano, co należy rozumieć pod pojęciem należności licencyjnych powstałych w Umawiającym się Państwie. Stosownie do treści art. 13 ust. 5 umowy należności licencyjne będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie tylko wtedy, kiedy takie należności licencyjne są wypłacane jako zaspokojenie używania lub praw do używania wartości majątkowych lub praw wymienionych w ustępie 3 na terytorium tego Umawiającego się Państwa.

Tymczasem w przedmiotowej sprawie wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty nie zostały uiszczone z tytułu zaspokojenia używania lub praw do używania jakichkolwiek praw na terytorium RP. Źródłem przychodów kontrahentów Wnioskodawcy była działalność wykonywana wyłącznie na terytorium Stanów Zjednoczonych, której efekty również tam wystąpiły.

Tym samym nie sposób jest przyjąć, iż należności wypłacane kontrahentom amerykańskim stanowiły "należności licencyjne powstałe w Umawiającym się Państwie" (czyli w Polsce). Fakt ten z kolei implikuje brak możliwości opodatkowania tego typu należności w Polsce, z uwagi na to, iż one w Polsce nie powstały.

W rezultacie według Wnioskodawcy, nawet jeśli zostałoby hipotetycznie przyjęte, że wypłacane na rzecz kontrahentów amerykańskich kwoty stanowiły "należności licencyjne", to i tak obowiązujące przepisy art. 13 umowy polsko - amerykańskiej sprzeciwiają się ich opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Z powyższego wynika, że w Polsce podlegają opodatkowaniu dochody zagranicznych osób prawnych, jeżeli dochody te są uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jako że cytowana ustawa nie precyzuje, kiedy w przypadku osoby zagranicznej można mówić o dochodzie "uzyskanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej" - to z treści ww. art. 21 ust. 1 pkt 2a wypływa wniosek, że za dochód uzyskany na terytorium Polski ustawodawca uznaje również dochód, którego źródłem są polskie podmioty, dokonujące wypłaty na rzecz zagranicznych osób prawnych należności z określonych tytułów. Jednakże w tym przypadku podatek dochodowy liczony jest w sposób zryczałtowany, procentową stawką od wypłaconych przychodów. Podatek ten w praktyce określany jest "zryczałtowanym podatkiem u źródła".

Regulacje art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznaczają również, że opodatkowanie ww. przychodów, których odbiorcą są zagraniczne osoby prawne, podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i będące rezydentami krajów, z którymi Polska zawarła umowy w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, odbywa się zawsze z uwzględnieniem tych umów.

Oznacza to, że pierwszeństwo stosowania mają przepisy umów.

Zasady ustalania podatku, wynikające ze wspomnianego art. 21 będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego podał, iż w 2008 r. zawarł umowę o świadczenie usług prawnych z kancelarią prawniczą mającą siedzibę na terenie USA. W oparciu o umowę amerykański kontrahent zobowiązał się do świadczenia na terenie USA usług prawnych w zakresie: negocjacji warunków z producentem wydawnictwa płytowego, opracowania warunków kontraktu z przedsiębiorstwami konsultingowymi, udzielania innych konsultacji prawnych i prowadzenia korespondencji.

Wszystkie wyżej opisane usługi kontrahenta były wykonywane wyłącznie na terytorium USA. Ostatecznie nie doszło do realizacji zamierzonego celu powyższych umów, czyli do wydania płyty na terytorium USA. Płyta nie ukazała się również na innych rynkach muzycznych (w tym w Polsce).

Niemniej jednak w związku z sukcesywną realizacją umów przez kontrahenta amerykańskiego Wnioskodawca uiszczał w latach 2008 - 2009 stosowne, umowne wynagrodzenie, dokonując przelewów bankowych środków pieniężnych na rzecz kontrahentów (w dolarach amerykańskich), z wykorzystaniem polskiego rachunku bankowego.

A zatem, w przedstawionej sytuacji nie ulega wątpliwości, że przedmiotowe wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług prawnych wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz amerykańskiej kancelarii prawnej mieszczą się w kategorii należności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano wyżej, z treści tego przepisu wynika, że przychody osób zagranicznych, nie posiadających w Polsce siedziby lub zarządu, osiągane z tytułów wymienionych w tym przepisie są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym każdorazowo od wypłacanej osobie zagranicznej należności, chyba że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią inaczej (art. 22a cytowanej ustawy).

Z uwagi na okoliczność, że podmiotem uzyskującym należności z tytułu usług prawnych jest osoba mająca siedzibę na terenie Stanów Zjednoczonych, należy uwzględnić postanowienia umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. umowy, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Według tut. Organu ustawodawca nie uzależnił opodatkowania świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od faktu, czy są one wykonywane na terytorium Polski, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Polski. Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie ma interpretacja pojęcia "przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej".

O źródle przychodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy:

* takie źródło przychodów trwale związane jest z terytorium Polski lub

* źródłem przychodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Zatem, gdy polski podmiot korzysta ze skutków usług zagranicznego kontrahenta mieszczących się w zakresie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to miejsce uzyskania przychodu należy łączyć (z uwagi na niematerialny charakter świadczonych usług) z siedzibą lub miejscem zamieszkania beneficjenta tych świadczeń.

W art. 3 ust. 2 ww. ustawy wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów nie będących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Obowiązek pobrania podatku "u źródła" wynika z faktu dokonania wypłaty należności na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd za granicą. Dla rozstrzygnięcia kwestii obowiązku pobrania podatku nie ma znaczenia miejsce wykonania usług określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz miejsce siedziby odbiorcy tych należności.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, iż w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub nie pobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Posiadanie certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego upoważnia płatnika do zastosowania stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę, zamiast stosowania stawki określonej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub do nie pobrania podatku zgodnie z odpowiednim przepisem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę.

Zatem, w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego, ma on obowiązek stosowania przepisów prawa krajowego.

W rezultacie na Wnioskodawcy jako na płatniku spoczywa na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłat należności określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy na rzecz kontrahenta zagranicznego.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności, m.in. z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo nie pobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Reasumując, wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu amerykańskiego wynagrodzenia z tytułu nabytych usług prawnych powoduje powstanie na terenie Rzeczypospolitej Polskiej obowiązku podatkowego od tej wypłaty i powoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy jako płatnika, obowiązku poboru podatku u źródła, ponieważ nie posiada On certyfikatu rezydencji podmiotu amerykańskiego.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych - wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tutejszego Organu, ponieważ dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się więc za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.