IPTPB3/423-113/12-2/IR - Zastosowanie właściwego kursu do przeliczenia na złote polskie kwot wypłacanych wynagrodzeń na rzecz zagranicznych spółek w celu obliczenia i pobrania kwot zryczałtowanego podatku dochodowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania właściwego kursu do przeliczenia na złote polskie kwot wypłacanych przez Wnioskodawcę wynagrodzeń na rzecz zagranicznych spółek w celu obliczenia i pobrania kwot zryczałtowanego podatku dochodowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania właściwego kursu do przeliczenia na złote polskie kwot wypłacanych przez Wnioskodawcę wynagrodzeń na rzecz zagranicznych spółek w celu obliczenia i pobrania kwot zryczałtowanego podatku dochodowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna wypłaca w walutach obcych na rzecz zagranicznych osób prawnych świadczenia z tytułów, których przychody objęte są zakresem zastosowania art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z wypłatą przedmiotowych należności Spółka jest zobowiązana jako płatnik do obliczenia i pobrania w dniu dokonywania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych oraz przekazania pobranej kwoty na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca powziął wątpliwość według jakiego kursu należy przeliczyć na złote polskie kwoty wypłacanych przez Spółkę wynagrodzeń na rzecz zagranicznych spółek z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w celu obliczenia i pobrania kwot zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody uzyskane przez podatników podlegających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z odsetek i innych należności wskazanych w tym przepisie są co do zasady opodatkowane 20% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem postanowień zawartych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zwolnień z opodatkowania przewidzianych w ust. 3 i następnych tego artykułu.

Zasady poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wypłacanych odsetek i innych należności podatnikom o rezydencji podatkowej innej niż polska reguluje z kolei art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakładając na podmioty wypłacające te świadczenia obowiązki obliczenia, pobrania i wpłacenia na rachunek właściwego naczelnika urzędu skarbowego kwot podatku we wskazanym w tym przepisie terminie.

Według Wnioskodawcy zasady opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez podatników o ograniczonym obowiązku podatkowym nie zostały w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób szczególny uregulowane. Należy więc przyjąć, iż do opodatkowania rezydentów podatkowych z innych państw należy stosować te same przepisy co do polskich podatników, chyba że postanowienia umów o zapobieżeniu podwójnego opodatkowania stanowią inaczej.

Wnioskodawca podaje, iż powyższa kwestia była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r., wydanym w sprawie stwierdził, iż "artykuł 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje jedynie kwestie techniczne związane z poborem oraz wpłatą przez płatników zryczałtowanego podatku dochodowego, należnego od podatnika z tytułu uzyskania dochodów (przychodów) określonych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...) Sposób poboru tegoż podatku nie zmienia natomiast momentu powstania przychodu z określonego źródła. Innymi słowy, z faktu odmiennych zasad poboru podatku przez płatnika z tytułu uzyskania dochodów (przychodu) określonych w art. 21 i art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie można wywodzić odmiennych zasad powstawania przychodów z innych źródeł."

Wnioskodawca wskazał też, iż stanowisko NSA zaprezentowane w powyżej wskazanym wyroku w pełni zaaprobowane zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2011 r. wydanej w sprawie który uwzględniając ww. prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, uznał, że " (...) brak jest podstaw do uznania, iż w przypadku przychodów określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których źródłem jest działalność gospodarcza, dzień uzyskania przychodu powinien być określony w inny sposób niż wskazany w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - a w szczególności do uznania, iż w tych przypadkach przychód powstaje na zasadzie kasowej, a nie memoriałowej".

Przenosząc powyższe rozważania na grunt wskazanego stanu faktycznego. Wnioskodawca stwierdza, iż do przeliczenia na złote kwoty wypłacanych przez Spółkę wynagrodzeń na rzecz zagranicznych spółek z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być stosowany kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu przez podatnika będącego nierezydentem, którym będzie co do zasady dzień wystawienia faktury, opiewającej na kwotę należnego wynagrodzenia z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przyjmując, iż dzień ten jest tożsamy z momentem wykonania usługi). W konsekwencji, dzień dokonania faktycznej zapłaty za wystawioną fakturę pozostaje bez znaczenia dla celów obliczenia wartości podatku u źródła.

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, iż za przyjęciem powyższego stanowiska przemawiają również regulacje odnoszące się do zasad potrącalności kosztów uzyskania przychodów w czasie i symetria w określeniu wartości przychodu zagranicznego beneficjenta oraz kosztu uzyskania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Wypłacane przez Spółkę należności stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami. W momencie otrzymania faktury od kontrahenta zagranicznego Spółka rozpoznaje zatem pośredni koszt uzyskania przychodu i ujmuje go w księgach rachunkowych w dacie jego poniesienia, tj. rozpoznaje koszt uzyskania przychodu na dzień, na który zaksięgowano koszt na podstawie otrzymanej faktury. Spółka podnosi, że jest to ten sam dzień co dzień uzyskania przychodu przez zagranicznego świadczeniodawcę, przez co realizowany jest postulat symetrii zarówno w momencie jak i wartości odpowiednio przychodu zagranicznego świadczeniodawcy oraz kosztu polskiego świadczeniobiorcy.

Według Wnioskodawcy z tej pespektywy celowym jest by obie przedmiotowe kategorie podatkowe przeliczane były z zastosowaniem tego samego kursu waluty (tj. kursu średniego Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury będący dniem powstania przychodu oraz poniesienia kosztu). Następująca po otrzymaniu faktury i zaksięgowania kosztu płatność należności wyznacza jedynie moment powstania obowiązku pobrania podatku u źródła, nie zaś wartość owego podatku, co przeczyłoby zarówno postulatowi symetrii w momencie i wartości tej samej wielkości ekonomicznej rozpoznawanej przez dwie strony transakcji jak i przede wszystkim powołanym w niniejszym wniosku przepisom wyłożonym w cytowanym orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W podsumowaniu Wnioskodawca podkreśla, iż w świetle przedstawionych powyżej regulacji prawnych stoi na stanowisku, iż kwoty wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznych kontrahentów z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy przeliczyć na złote polskie według zasad ogólnych wskazanych w art. 12 ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury (wykonania usługi) przez kontrahenta Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca - Spółka Akcyjna wypłaca w walutach obcych na rzecz zagranicznych osób prawnych świadczenia z tytułów, których przychody objęte są zakresem zastosowania art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z wypłatą przedmiotowych należności Spółka jest zobowiązana jako płatnik do obliczenia i pobrania w dniu dokonywania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych oraz przekazania pobranej kwoty na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie przepis art. 21 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z umów tych może wynikać, że wypłacane należności będą całkowicie zwolnione od opodatkowania w Polsce lub przedsiębiorca pobierze niższy podatek wynikający z postanowień umowy. Jednakże, aby zastosować niższą stawkę lub nie pobierać podatku zgodnie z postanowieniami właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przedsiębiorca musi być w posiadaniu certyfikatu rezydencji beneficjenta należności.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Do przychodów określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na to, że nie zostały określone szczególne zasady przeliczania tych przychodów w walucie obcej na złote zastosowanie znajduje zasada ogólna z art. 12 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 2 ww. ustawy przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Dzień wypłaty należności nierezydentowi winien być więc potraktowany jako dzień uzyskania przez niego przychodu

Reasumując, Wnioskodawca do przeliczenia na złote kwoty przychodu stanowiącego wynagrodzenie na rzecz zagranicznych spółek z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w celu obliczenia i pobrania kwot zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych powinien zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania wypłaty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Końcowo - odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądowego i indywidualnej interpretacji podatkowej - wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tutejszego Organu, ponieważ dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.