IPTPB2/4511-839/15-3/IL - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2016 r. (data wpływu 21 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w części dotyczącej:

* udziału w ww. prawie do lokalu nabytego w 1991 r. w spadku po ojcu - jest nieprawidłowe,

* udziału w ww. prawie do lokalu nabytego w 2013 r. w spadku po mamie - jest prawidłowe.

W dniu 22 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidulanej sprawie dotyczący podatku dochodowego w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 4 marca 2016 r., Nr IPTPB2/4511-839/15-2/IL, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 7 marca 2016 r. (skutecznie doręczono w dniu 16 marca 2016 r.), zaś w dniu 21 marca 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 18 marca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

W dniu 23 czerwca 2015 r. Wnioskodawca zbył otrzymany w 2013 r. w drodze spadku po matce udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego zlokalizowanego..... oraz udział w tym mieszkaniu po ojcu. Powyższe zostało potwierdzone aktem notarialnym. Z ww. tytułu Wnioskodawca uzyskał przychody w wysokości 56 666 zł 67 gr. Zbycie udziałów nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Mama Wnioskodawcy zmarła w dniu 12 czerwca 2013 r., ojciec zmarł w dniu 17 listopada 1991 r.

Spadek po ojcu w postaci udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego zlokalizowanego...., na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego.... z dnia 15 marca 2000 r. nabyli: żona.... oraz dzieci.....,..... i Wnioskodawca, każde z Nich po 1/4.

Spadek po zmarłej mamie Wnioskodawcy...., na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego..... z dnia 23 października 2013 r. nabyli:....,..... i Wnioskodawca, każde z Nich po 1/3. Spadkobiercy nie dokonali działu spadku po zmarłych rodzicach. Udziały rodziców były równe.

Wnioskodawca spłaca kredyt mieszkaniowy, budowlany na podstawie umowy o dewizowy kredyt mieszkaniowy/inwestorski nr....., udzielony dla małżeństwa..... przez bank..... według umowy z dnia 11 lutego 2008 r. Według ww. umowy kredytowej bank udzielił kredytobiorcom kredytu mieszkaniowego/inwestorskiego w wysokości 47 012,61 CHF na sfinansowanie spłaty kredytu w innym banku. Ww. kredyt został wykorzystany w całości na spłatę 2 kredytów mieszkaniowych, budowlanych zaciągniętych na finansowanie kosztów budowy własnego jednorodzinnego budynku mieszkalnego, według umów nr.... wraz z aneksem z dnia 13 lutego 2004 r. oraz nr 844/2007 z dnia 5 września 2007 r. w polskim oddziale Banku..... S.A.

Umowa nr.... z dnia 13 lutego 2004 r., zmieniona aneksem nr 1 z dnia 26 sierpnia 2004 r. dotyczy kredytu budowlano-hipotecznego...., przyznanego w kwocie 55 tys. zł, a następnie podwyższonego ww. aneksem do kwoty 80 tys. zł przez bank.... S.A. dla małżeństwa.... na budowę domu jednorodzinnego położonego.... na działce nr 180 KW...., ul....

Umowa nr.... z dnia 5 września 2007 r. dotyczy kredytu mieszkaniowego, budowlano-hipotecznego na inwestycję realizowaną systemem gospodarczym, przyznanego w kwocie 40 tys. zł dla małżeństwa..... przez bank..... S.A.

Na dzień złożenia wniosku zadłużenie z tytułu kredytu z dnia 11 lutego 2008 r., kwota kapitału wynosi 93 612 zł 80 gr. Odsetki od żadnego z ww. kredytów nie były odliczane od dochodu w ramach tzw. ulgi odsetkowej, ani innych ulg podatkowych.

Budynek wraz z działką gruntu, w którym mieszka Wnioskodawca.... przy ul......, stanowi własność małżeńską.... Wnioskodawca wraz z małżonką nie posiadają umów rozdzielności majątkowej. Ww. budynek był przedmiotem finansowania i rozliczania przez bank wszystkich ww. umów kredytowych tj. z 2004 r., 2007 r. i 2008 r. Budynek jest zamieszkiwany przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę i nie będzie zbywany.

Środki finansowe uzyskane z tytułu ww. zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego Wnioskodawca zamierza w ciągu 2 lat przeznaczyć w całości na spłatę ww. kredytu z dnia 11 lutego 2008 r. W związku z tym wraz z zeznaniem podatkowym PIT-39 za 2015 r. Wnioskodawca zamierza złożyć stosowne oświadczenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy przeznaczenie środków finansowych uzyskanych z tytułu ww. zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w ciągu 2 lat od ich uzyskania na zakup środków dewizowych (waluty kredytu fanka szwajcarskiego) z przeznaczeniem na spłatę ww. kredytu z dnia 11 lutego 2008 r. może być uznane za wydatki mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dające prawo zwolnienia z podatku dochodowego ww. przychodów z tytułu zbycia udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), przeznaczenie środków finansowych uzyskanych z tytułu zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w ciągu 2 lat od ich uzyskania na spłatę kredytu z dnia 11 lutego 2008 r., który wykorzystany był na spłatę dwóch wcześniejszych kredytów na cele mieszkaniowe, w całości spełnia przesłanki wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawca uważa, że pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia wraz z zeznaniem PIT-39 za 2015 r. oraz dochowania terminu 2 lat od daty uzyskania, przychody z tytułu zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia:

* udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 1991 r. w spadku po ojcu - jest nieprawidłowe,

* udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2013 r. w spadku po mamie - jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rzeczy lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w pkt 8 lit. a-c, do dnia odpłatnego zbycia upłynęło 5 lat, odpłatne zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Zatem, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w 2015 r. dokonał zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytych w spadku po ojcu w 1991 r. oraz w spadku po mamie w 2013 r., stanowiących Jego majątek osobisty.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub notarialne poświadczenie dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku czyli śmierci spadkodawcy.

Zatem, stwierdzić należy, że datą nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego będących przedmiotem odpłatnego zbycia są daty śmierci spadkodawców, tj. 17 listopada 1991 r. i 12 czerwca 2013 r.

W związku z powyższym należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ogóle nie będzie miał zastosowania do udziału w ww. prawie nabytego przez Wnioskodawcę w 1991 r. z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w tym przepisie. Tym samym, zbycie w 2015 r. ww. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie stanowi źródła przychodów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast odpłatne zbycie w 2015 r. nabytego przez Wnioskodawcę w 2013 r. udziału w ww. lokalu mieszkalnym stanowił źródło przychodów w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że nastąpiło przed upływem 5 lat, liczą od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zatem, uzyskany dochód z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest, co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z art. 22 ust. 6f ww. ustawy wynika natomiast, że koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej ".....".

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, (PIT-39) wykazać:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik powinien złożyć we właściwym urzędzie skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że środki finansowe uzyskane ze sprzedaży udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytych tytułem dziedziczenia Wnioskodawca zamierza przeznaczyć w całości w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe, tj. na spłatę kredytu walutowego z 2008 r. zaciągniętego przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę na spłatę dwóch innych kredytów mieszkaniowych, budowlanych z 2004 r. i 2007 r. oraz odsetek od tych kredytów zaciągniętych na budowę jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Na dzień złożenia wniosku zadłużenie z tytułu kredytu z dnia 11 lutego 2008 r., obejmowało kwotę kapitału wynoszącą 93 612 zł 80 gr. Odsetki od żadnego z ww. kredytów nie były odliczane od dochodu w ramach tzw. ulgi odsetkowej, ani innych ulg podatkowych.

Budynek wraz z działką gruntu, w którym mieszka Wnioskodawca stanowi własność małżeńską Wnioskodawcy i Jego małżonki. Nie posiadają Oni umów rozdzielności majątkowej. Ww. budynek był przedmiotem finansowania i rozliczania przez bank wszystkich umów kredytowych, tj. z 2004 r., 2007 r. i 2008 r.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży nieruchomości,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód ze sprzedaży nieruchomości.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy - za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek - raz jako poniesiony np. na budowę domu, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby tą właśnie budowę. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe, np. na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca przeznaczy przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytych w spadku po rodzicach na spłatę kredytu walutowego zaciągniętego wspólnie z małżonką w 2008 r., którym spłacono dwa inne kredyty budowlane zaciągnięte na budowę jednorodzinnego budynku mieszkalnego w 2004 r. i 2007 r.

Należy w tym miejscu dodać, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583) - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 i 2 ww. ustawy). Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością.

W kwestii możliwości przeznaczenia całości przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu na spłatę kredytu zaciągniętego w 2008 r. wskazać należy, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostaną przeznaczone na spłatę ww. kredytu zaciągniętego na spłatę innych kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. Istotne jest to, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w ww. nieruchomości. Zatem, jeśli kredyt walutowy mieszkaniowy z 2008 r. jest którymś z kolei kredytem, z którego środków zostały spłacone dwa inne kredyty mieszkaniowe - podatnik zachowuje prawo do zwolnienia. Jednakże, jeśli kredyt walutowy z 2008 r. jest związany z restrukturyzacją kilku zobowiązań kredytowych i służy np. spłacie kredytu mieszkaniowego, budowlanego i innego kredytu, wówczas do zwolnienia kwalifikują się te przychody, które odpowiadają tej części kredytu walutowego, jaka została przeznaczona na spłatę kredytu mieszkaniowego, budowlanego i odsetek od niego. Kredyt na cele mieszkaniowe, budowlane musi być również zaciągnięty przez podatnika chcącego skorzystać z ulgi.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przedmiotowy kredyt walutowy, który Wnioskodawca zaciągnął w 2008 r. spełnia dyspozycję art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. c, ponieważ wiąże się z realizacją celu mieszkaniowego Wnioskodawcy, jakim jest spłata dwóch innych kredytów budowlanych zaciągniętych w 2004 r. i 2007 r. Jak wynika z treści wniosku ww. budynek mieszkalny był przedmiotem finansowania i rozliczania przez bank wszystkich umów kredytowych, tj. z 2004 r., 2007 r. i 2008 r.

Kredyt walutowy mieszkaniowy (budowlany) otrzymany przez Wnioskodawcę i małżonkę w 2008 r. był zaciągnięty przed datą uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego celem spłaty dwóch innych kredytów budowlanych, a zatem stanowił kredyt, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. kredyt, zgodnie z umową kredytową z dnia 11 lipca 2008 r. jest kredytem mieszkaniowym, budowlanym przeznaczonym na spłatę zobowiązań finansowych zadłużenia Wnioskodawcy i Jego małżonki z tytułu dwóch innych kredytów budowlanych zaciągniętych w innym banku.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży przypadających proporcjonalnie na udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, nabytego w spadku po mamie w 2013 r. na własne cele mieszkaniowe, w postaci spłaty kredytu budowlanego zaciągniętego w 2008 r. Zatem, zakup przez Wnioskodawcę środków dewizowych (waluty franka szwajcarskiego), w części przypadającej proporcjonalnie na środki uzyskane ze zbycia udziału w ww. prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po mamie, z przeznaczeniem na spłatę kredytu walutowego z 2008 r. będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednakże należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży, przypadający na udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabyty w spadku w 1991 r. w ogóle nie będzie stanowić źródła przychodów podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem, nie ma znaczenia na jaki cel środki pieniężne ze sprzedaży tego udziału w prawie zostaną wydatkowane. W związku z powyższym, w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.