IPTPB2/4511-253/15-2/JR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2015 r. (data wpływu 22 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny Praw udziałowych na rzecz Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny Praw udziałowych na rzecz Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawczyni będzie właścicielem jednostek udziałowych w formie papierów wartościowych (parts d'intéréts - interest shares, participation units, dalej: Prawa udziałowe) spółki z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, działającej w formie société en commandite spéciale, (dalej: SCSp).

Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego, spółka działająca w formie société en commandite spéciale jest podmiotem, który nie posiada osobowości prawnej i jest transparentny podatkowo na gruncie podatku dochodowego. Podmiot ten uprawniony jest do emisji papierów wartościowych ucieleśniających prawa majątkowe i prawo głosu członka (wspólnika), związane z wniesionym wkładem i jego udziałem w spółce SCSp, jeżeli umowa spółki tak stanowi. W ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności, co wiązać się będzie z posiadaniem Praw udziałowych.

Wnioskodawczyni przewiduje, że możliwe jest, że dokona Ona darowizny Praw udziałowych na rzecz polskiego Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego aktywów niepublicznych (dalej: FIZ), działającego na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 157, z późn. zm.). Wnioskodawczyni w dacie darowizny nie będzie posiadać certyfikatów inwestycyjnych FIZ. W związku z przekazaniem darowizny Wnioskodawczyni nie obejmie nowych certyfikatów inwestycyjnych FIZ.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dokonanie przez Wnioskodawczynię darowizny Praw udziałowych na rzecz FIZ spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wniesienie Praw udziałowych do FIZ w formie darowizny nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można wywieść zasadę, że przychodem podatkowym może być jedynie przychód otrzymany (ewentualnie pozostawiony do dyspozycji podatnika) lub należny.

Należy wskazać, że darowizna między Wnioskodawczynią a FIZ będzie stanowić umowę darowizny wskazaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej: Kodeks cywilny). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, poprzez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Podstawową cechą wskazanej umowy jest jej nieodpłatny charakter. Skutkiem darowizny jest jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. Darczyńca nie otrzymuje od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawczyni w chwili przekazania Praw udziałowych na rzecz FIZ, nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń lub innych przysporzeń, w szczególności nie otrzyma zapłaty. Wnioskodawczyni nie obejmie również certyfikatów inwestycyjnych w FIZ na skutek dokonania darowizny. Dokonując darowizny Wnioskodawczyni przekaże aktywa ze swojego majątku (w postaci Praw udziałowych) na rzecz FIZ, nie otrzymując żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie powstanie bowiem przychód zdefiniowany w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Darowizna Praw udziałowych na rzecz FIZ nie spowoduje w szczególności powstania przychodu z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia akcji, udziałów lub papierów wartościowych, uzależnione jest od odpłatnego charakteru danej czynności, gdyż tylko w takiej sytuacji może powstać po stronie zbywającego przychód należny wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wyłącza możliwość uznania darowizny Praw udziałowych na rzecz FIZ za podlegającą opodatkowaniu jako powodującą powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych. Powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia akcji, udziałów lub papierów wartościowych uzależnione jest od odpłatnego charakteru danej czynności, gdyż tylko w takiej sytuacji może powstać po stronie zbywającego przychód należny wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wyłącza możliwość uznania darowizny Praw udziałowych na rzecz FIZ za podlegającą opodatkowaniu jako powodującą powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych.

Darowizna Praw udziałowych na rzecz FIZ nie spowoduje także powstania przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni twierdzi, że nie otrzyma żadnego świadczenia wchodzącego w zakres przychodów z innych źródeł, wymienionych w ww. przepisie, ani jakichkolwiek innych świadczeń lub przysporzeń, które mogłyby być zaliczone do tej kategorii przychodów.

Reasumując Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że dokonanie przez Nią darowizny Praw udziałowych do FIZ nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazała na następujące interpretacje indywidualne wydane przez:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2014 r.,Nr ITPB1/415-400/14/KW oraz z dnia 3 lipca 2012 r., Nr ITPB1/415-408/12/AK;

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lipca 2011 r.,Nr IPPB2/415-573/11-2/LS;

3. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 listopada 2011 r., Nr IPTPB2/415-473/11-2/MP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

9a) u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c) i d), wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9;

10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z kolei w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Przez pojęcie "darowizny" należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), na mocy której (stosownie do art. 888 ustawy - Kodeks cywilny) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego - do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego wynika, że Jej zamiarem jest przekazanie praw udziałowych na rzecz Zamkniętego Funduszu Inwestycyjnego w formie darowizny. Wnioskodawczyni w dacie przekazania darowizny nie będzie posiadać certyfikatów inwestycyjnych FIZ. W związku z przekazaniem darowizny Wnioskodawczyni nie obejmie nowych certyfikatów inwestycyjnych FIZ.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje Prawa udziałowe.

Natomiast przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawia otwarty katalog zdarzeń, z zaistnieniem których cyt. "dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł u podatnika". Jednakże, dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł, nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych oraz wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Darowizna dokonana przez podatnika nie powoduje otrzymania przez niego żadnego świadczenia wzajemnego, czy pozostawienia mu takiego świadczenia do dyspozycji.

Dokonanie przez Wnioskodawczynię darowizny Praw udziałowych do FIZ, nie spowoduje otrzymania przez Nią jakiegokolwiek świadczenia, a w konsekwencji nie spowoduje powstania po Jej stronie przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wyniku przekazania na rzecz Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego Praw udziałowych w formie darowizny, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym darowizna Praw udziałowych nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe. Gdyby jednak okazało się, że przedmiotowa "darowizna" ma charakter zwrotny np. będzie elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że nie dokonano darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy może wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Należy bowiem zastrzec, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na Podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.