IPTPB2/436-23/11-7/12-S/KK - Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych pożyczek środków pieniężnych w zakresie, w którym ich dokonanie zostało udokumentowane oraz w pozostałym zakresie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego dnia 14 marca 2012 r. stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2011 r. (data wpływu 29 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.) oraz pismem z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 13 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umów pożyczek:

* w części dotyczącej pożyczek, których otrzymanie na konto bankowe Wnioskodawcy zostało udokumentowane - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej pożyczki, której otrzymanie na konto bankowe Wnioskodawcy nie zostało udokumentowane - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umów pożyczek.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), w związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 9 września 2011 r., Nr IPTPB2/436-23/11-2/k.k., wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 9 września 2011 r., (doręczono dnia 13 września 2011 r.). Pismem z dnia 18 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.) uzupełniono przedmiotowy wniosek.

Z uwagi na to, że złożony wniosek i jego uzupełnienie nie spełniało wymogów, określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 30 września 2011 r., Nr IPTPB2/436-23/11-4/k.k., ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Ponowne wezwanie wysłano w dniu 30 września 2011 r., (doręczono dnia 4 października 2011 r.). Pismem z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 13 października 2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W okresie luty - lipiec 2010 r. Wnioskodawca, prowadzący działalność w zakresie skupu i sprzedaży owoców i warzyw, zawarł ze swoimi rodzicami umowy kilkunastu pożyczek. Umów nie sporządzano w formie pisemnej, były zawierane w formie ustnej, a środki były przelewane na rachunek bankowy Wnioskodawcy w miarę jego potrzeb. Z uwagi, że pożyczki zawarte zostały pomiędzy Nim a rodzicami oraz Nim a Jego siostrą (a więc członkami najbliższej rodziny) Wnioskodawca - nie będąc świadomy ciążącego na nim obowiązku - nie powiadomił o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego, nie złożył deklaracji p.c.c. i nie zapłacił kwoty należnego podatku. W trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez naczelnika urzędu skarbowego, w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług oraz o podatku dochodowego od osób fizycznych, po weryfikacji wyciągów rachunków bankowych, stwierdzono wpływy określonych kwot na rachunek Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyjaśnił, iż są to kwoty uzyskiwane od rodziców tytułem pożyczki na cele prowadzonej działalności (fakt ten został następnie potwierdzony zeznaniami rodziców Wnioskodawcy). W sprawie będącej przedmiotem wniosku bezspornym jest więc, że pieniądze zostały wydane, a fakt zawarcia umowy pożyczki nie był kwestionowany.

W trakcie trwającego postępowania kontrolnego Wnioskodawca został poinformowany o obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy pożyczki.

Analizując przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zrodziły się jednak u Wnioskodawcy wątpliwości co do wysokości stawki podatku od czynności cywilnoprawnych, jaka powinna być zastosowana w opisanej sytuacji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 września 2011 r. Wnioskodawca wskazał, że w dniu 24 czerwca 2011 r. (a więc w chwili złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych) nie toczyło się wobec Niego, ani postępowanie podatkowe, ani kontrola podatkowa, ani postępowanie kontrolne prowadzone przez organ kontroli skarbowej. Sprawa będąca przedmiotem wniosku, nie była również rozstrzygnięta w żaden sposób przez organ podatkowy (decyzja/postanowienie).

Nawiązując zaś do zawartej w wezwaniu informacji dotyczącej prowadzonego przez urząd skarbowy postępowania kontrolnego Wnioskodawca wyjaśnił, iż było ono prowadzone w okresie 25 maj 2011 r. - 15 czerwiec 2011 r. i zostało zakończone podpisaniem i doręczeniem protokołu w dniu 15 czerwca 2011 r. Ponadto, dotyczyło ono podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2010 oraz podatku od towarów i usług za okres 1 luty 2010 r. - 31 październik 2010 r.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych został złożony 24 czerwca 2011 r., a więc już po zakończeniu postępowania kontrolnego, niedotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie bowiem z art. 291 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, kontrola podatkowa zostaje zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli (co miało miejsce 15 czerwca 2011 r.).

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 października 2011 r. wskazał, że istota interpretacji udzielanej w trybie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, polega na dokonaniu wykładni przepisów prawa podatkowego, mających zastosowanie w przedstawionym przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji stanie faktycznym oraz ocenie prawidłowości stanowiska wnioskodawcy co do stosowania w tym stanie faktycznym przepisów prawa podatkowego. Złożony w dniu 24 czerwca 2011 r. wniosek dotyczył określenia skutków podatkowych w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę pożyczek od Jego rodziców, co nie powinno budzić wątpliwości (pytanie zostało sformułowane jednoznacznie i precyzyjnie). We wniosku został przedstawiony stan faktyczny, okoliczności w jakich doszło do ujawnienia zawarcia umowy pożyczek jak i dokumentów potwierdzających udzielenie mi pożyczek. Zostało wyczerpująco przedstawione stanowisko w tej sprawie, z powołaniem się na przepisy prawa w tym zakresie i orzecznictwo sądów krajowych. W tej sytuacji, żądanie organu upoważnionego do wydawania interpretacji, do wyjaśnienia przez Wnioskodawcę kolejnych kwestii budzi zdziwienie. Z jednej bowiem strony organ zadaje pytania, na które odpowiedzi znajdują się we wniosku (np. pytanie nr 3, dotyczące sposobu dokumentowania pożyczek), z drugiej - pytania te w zasadzie nie dotyczą wniosku i ich udzielenie (lub nie) nie ma wpływu na wydanie interpretacji w żądanym zakresie (np. pytanie nr 2 o wysokość udzielonych pożyczek). Chyba, że zadanie kolejnych pytań (w sytuacji, gdy jednocześnie powiadomiono Wnioskodawcę o konsekwencjach niezłożenia wyjaśnień) jest działaniem organu mającym na celu doprowadzenie do sytuacji, w której - po udzieleniu przez Wnioskodawcę odpowiedzi na zadane pytania - organ będzie miał podstawy do stwierdzenia, iż rozszerzono zakres wniosku, w konsekwencji czego organ pozostawi wniosek bez rozpatrzenia (co niestety - jak pokazuje praktyka - zdarza się bardzo często).

W związku z tym, żeby uniknąć konsekwencji pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na zadane pytania, podkreślając, iż nie stanowią one rozszerzenia przedmiotu wniosku. Jak już wspomniano, fakt ich udzielenia nie ma także znaczenia dla przedmiotu wniosku i zadanego pytania, dotyczącego stawki podatku w podatku od czynności cywilnoprawnych od udzielonych Wnioskodawcy pożyczek przez jego rodziców.

Wnioskodawcy pożyczki udzielone zostały przez rodziców i siostrę. Wątpliwości interpretacyjne dotyczyły jedynie pożyczek udzielonych przez rodziców, stąd w stanie faktycznym powoływano się jedynie na pożyczki udzielone przez rodziców. Okoliczność, iż w uzasadnieniu Wnioskodawca wspomina także o pożyczce udzielonej przez siostrę nie ma żadnego znaczenia, gdyż zarówno rodzice jak i siostra należą do tej samej grupy podatkowej (czyli "zerowej"). Ustawodawca nie rozróżnia skutków podatkowych w zakresie udzielenia pożyczki od tego, czy pożyczkodawcy są rodzicami, czy też rodzeństwem.

Zakres pytania w dużej mierze pokrywa się z pytaniem nr 1. Jest logicznym, że kwoty pożyczek były przez Wnioskodawcę otrzymywane od pożyczkodawców, o których pyta organ w pytaniu 1. Niezrozumiałym jest natomiast żądanie organu wydającego interpretację wskazania kwot udzielanych pożyczek. Ich wysokość nie ma bowiem związku z przedmiotem wniosku, gdyż w żaden sposób nie wpływa na wysokość stawki podatku od czynności cywilnoprawnych, a tego tylko dotyczyło pytanie Wnioskodawcy. Żądanie wskazania wysokości otrzymywanych pożyczek byłoby uzasadnione, gdyby pytanie dotyczyło ustalenia wysokości należnego podatku w podatku od czynności cywilnoprawnych Poza tym, wskazanie wysokości udzielonych pożyczek mogłoby stanowić o rozszerzeniu wniosku, a tym samym stanowić podstawę do pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Odpowiedź na to pytanie jest wskazana w złożonym przez Wnioskodawcę wniosku. Jak wyjaśniono "Wnioskodawca zawarł umowy pożyczki z ojcem i matką, w aktach sprawy znajdują się dowody dokumentujące otrzymanie pieniędzy na rachunek bankowy Wnioskodawcy (poza jedną pożyczką)". Z tego fragmentu wyraźnie wynika, iż środki finansowe (poza jedną pożyczką) były przekazywane na rachunek bankowy. Wydaje się więc oczywistym, że dokumentem potwierdzającym otrzymanie pieniędzy będzie wyciąg bankowy. Wnioskodawca jeszcze raz zauważa, iż zdumienie budzi działanie organu podatkowego, polegające na dwukrotnym wyzwaniu Wnioskodawcy do składania kolejnych wyjaśnień, pomimo, iż z prawnego i z formalnego punktu widzenia nie było takiej potrzeby. Poza tym, dwukrotne wzywanie podatnika w tej samej sprawie narusza zasadę zaufania do organów państwa i stanowi o nieuzasadnionym przedłużaniu terminu do wydania interpretacji, określonym w art. 14d Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że podatek od czynności cywilnoprawnych określany na podstawie przepisów z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) od zawartych umów pożyczek w okresie luty - lipiec 2010 r., w opisanym powyżej stanie faktycznym, wynosi 2%.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, powinna być zastosowana stawka podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2%.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki, a także zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wyżej wymienione.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, od umowy pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego stawka podatku wynosi 2%. Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 5, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629), stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego:

Powołany przepis wskazuje więc na dwie sytuacje, w których pożyczkobiorca jest zobowiązany zapłacić podatek w wysokości 20%, a nie jak to wynika z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - w wysokości 2%. Pierwsza to, gdy podatnik przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki (...) a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony. Druga to - gdy biorący pożyczkę w kręgu osób bliskich powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki (...), a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony. Druga to - gdy biorący pożyczkę w kręgu osób bliskich powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, a nie spełnił warunku udokumentowania otrzymania pieniędzy na rachunek bankowy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo - kredytową lub przekazem pocztowym.

W ocenie Wnioskodawcy, żaden z wymienionych przypadków nie zaistniał w Jego sytuacji. Po pierwsze bowiem, nie można w Jego przypadku mówić o "powołaniu się" przez Niego na fakt zawarcia umowy pożyczki (co zostanie poniżej szczegółowo omówione), po drugie - fakt otrzymania pożyczek (poza jedną) został udokumentowany w sposób wskazany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż otrzymane kwoty były przelewane na rachunek bankowy Wnioskodawcy (co potwierdził organ podatkowy w trakcie przeprowadzanych czynności kontrolnych).

Odnosząc się do możliwości zastosowania sankcyjnej stawki w podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca zauważa, że sposób zredagowania przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych świadczy, że tylko w sytuacji zainicjowanej przez podatnika w trakcie czynności kontrolnych lub postępowania podatkowego, tj. gdy "powołuje się on na fakt zawarcia pożyczki", od której niezapłacono podatku lub nieudokumentowano transakcji w sposób przewidziany prawem stosuje się stawkę sankcyjną podatku. Powyższą wykładnię gramatyczną omawianego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza również wykładnia celowościowa, a mianowicie utrudnienie obchodzenia przepisu prawa podatkowego w zakresie dochodów ze środków nieujawnionych, nie zaś opodatkowanie stawką sankcyjną każdej ujawnionej w toku postępowania kontrolnego pożyczki, od której nie zapłacono należnego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W opinii Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie ujawnienie faktu udzielenia pożyczek nastąpiło przez organ podatkowy w trakcie postępowania kontrolnego, prowadzonego odnośnie prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ podatkowy kontrolując wyciągi bankowe z rachunku bankowego stwierdził fakt dokonywania wpłat określonych kwot od określonych osób (rodzice) na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Na pytanie organu podatkowego o tytuły wpłacanych kwot, Wnioskodawca wyjaśnił, iż były to pożyczki na cele prowadzonej działalności, uzyskane od Jego rodziców. Fakt ten również został potwierdzony w trakcie przesłuchań rodziców Wnioskodawcy w charakterze świadków. Tym samym należy stwierdzić, iż w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego Wnioskodawca nie powoływał się na fakt zawarcia umowy pożyczki, złożone oświadczenia były jedynie udzieloną organowi informacją, stwierdzającą, że świadczenie pieniężne na podstawie ustnej umowy pożyczek zostało przekazane. W trakcie postępowania kontrolnego Wnioskodawca wskazał jedynie okoliczności braku zapłaty podatku oraz braku złożenia deklaracji w podatku od czynności cywilnoprawnych od udzielonej pożyczki, ale nie powoływał się na fakt zawarcia umowy pożyczki. Dla niniejszej sprawy ta okoliczność jest bardzo istotna - tylko bowiem powołanie się na fakt zawarcia umowy pożyczki stanowi warunek zastosowania sankcyjnej stawki dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, udzielonych mu przez rodziców i siostrę pożyczek.

Wnioskodawca podkreśla, że wykładnia w zakresie kontekstu językowego ma przede wszystkim ustalić językowy sens tekstu przepisów prawa. Opiera się ona na dwóch tradycyjnych metodach postępowania, a to na wykładni gramatycznej (zwanej również językową) oraz na tzw. wykładni logicznej. Wykładnia gramatyczna ma ustalić znaczenie wyrażeń i zwrotów użytych w tekście przepisów prawa (analiza semantyczna). Wykładnia logiczna polega na wysnuciu przy pomocy rozumowania i wnioskowania z tekstu przepisów prawa takich reguł, które są w nim bezpośrednio wyrażone.

Zdaniem Wnioskodawcy, w języku polskim "powołać się" - to "odwołać się do kogoś, do czegoś, podać kogoś jako poręczyciela, świadka, wziąć coś na świadectwo, oprzeć się na czymś". Natomiast oświadczenie to "wypowiedź będąca wyrazem czyichś przekonań, poglądów, stwierdzenie czegoś; pismo zawierające taką wypowiedź, stwierdzenie". W opinii Wnioskodawcy, ujawnienie w trakcie kontroli przeprowadzonej przez organ podatkowy faktu braku zapłaty podatku od udzielonej pożyczki i braku złożenia stosownej deklaracji w podatku od czynności cywilnoprawnych uzasadnia jedynie podstawę do określenia przez organ podatkowy zobowiązania w normalnej, a nie sankcyjnej stawce podatku. Fakt powzięcia wiedzy przez organ podatkowy o zawarciu umowy pożyczki nie jest tożsamy z faktem powoływania się przez podatnika na fakt zawarcia umowy pożyczki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nie doszło do wypełnienia dyspozycji wynikającej z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jedyną sankcją za nieterminowe spełnienie obowiązku podatkowego ciążącego na biorącym pożyczkę (art. 4 pkt 1), a powstałego z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, stanowią odsetki od zaległości podatkowej.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, m.in. w wyrokach NSA z dnia 8 kwietnia 2011 r., I FSK 2104/09 i 2105/09 oraz w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 521/09.

Konieczność zapłaty podatku w wysokości sankcyjnej, w przypadku Wnioskodawcy, nie wynika także z treści art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wykładnia językowa przepisów art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, uzupełniona wykładnią systemową i celowościową, prowadzi do wniosku, że przepis pkt 2 jest przepisem szczególnym, uzupełniającym hipotezę pkt 1. Przepis art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy bowiem ogółu podatników, z wyłączeniem kręgu osób, o których mowa w pkt 2, a dokładniej w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), na co wskazuje odesłanie zamieszczone w tym przepisie do art. 9 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przepisie, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla pożyczek udzielanych w formie pieniężnej na podstawie umowy zawartej pomiędzy osobami, o których mowa w art. 4a o podatku od spadków i darowizn (małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha), w wysokości przekraczającej kwotę, określoną w art. 9 pkt 1 tej ustawy. Wykładnia językowa powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że jest on adresowany do kręgu osób przewidzianych w art. 4a podatku od spadkowi darowizn, w którym ustawodawca zwolnił od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę.

Wnioskodawca podnosi, że w art. 9 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziane zostały warunki zwolnienia od podatku. Warunkiem przedmiotowym zastosowania art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieudokumentowanie otrzymania pieniędzy na rachunek bankowy biorącego pożyczkę, albo na jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

W opinii Wnioskodawcy, sytuacja taka nie zaistniała w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca zawarł umowy pożyczki z rodzicami i siostrą, w aktach sprawy znajdują się dowody dokumentujące otrzymanie pieniędzy na Jego rachunek bankowy (poza jedną pożyczką). Tym samym brak jest podstaw do zastosowania normy wynikającej z art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że nie znajduje zastosowania w niniejszym przypadku sankcyjna stawka podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze swoimi rodzicami i siostrą, czyli osobami zaliczonymi do kręgu osób, o których mowa w art. 4a podatku od spadków i darowizn. Dla odstąpienia od zastosowania stawki sankcyjnej w przypadku umowy pożyczki zawartej pomiędzy Wnioskodawcą konieczne było spełnienie warunku przedmiotowego, który także został przez Niego spełniony. Bezsporne bowiem jest, że pieniądze otrzymał On na rachunek bankowy związany z jego działalnością gospodarczą. Wykładnia przepisów art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych prowadzi do wniosku, że ich dyspozycja adresowana jest do ogółu podatników, o których mowa w pkt 1, z wyjątkiem kręgu osób, o których mowa w pkt 2 (m.in. wstępni, rodzeństwo). Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli umowa pożyczki zostanie zawarta pomiędzy osobami z kręgu najbliższych krewnych, do których odsyła hipoteza pkt 2, to wobec tych osób nie znajduje zastosowania pkt 1 art. 7 ust. 5 tej ustawy. Pogląd taki wyraził także WSA w wyroku z dnia 27 maja 2010 r., VIII SA/Wa 72/2010.

Reasumując, ustalenie zobowiązania podatkowego z zastosowaniem stawki sankcyjnej (20%) na podstawie cytowanego art. 7 ust. 5 pkt 2, dla biorącego pożyczkę m.in. od wstępnych i rodzeństwa może nastąpić tylko wówczas, gdy przed właściwym organem podatkowym wymienionym w tym przepisie, w trakcie kazuistycznie określonych powołuje się on na fakt zawarcia umowy pożyczki, a nie spełnił on warunku stosownego udokumentowania otrzymania pieniędzy (m.in. na rachunek bankowy). W przypadku Wnioskodawcy, zarówno warunki przedmiotowe jak i podmiotowe zostały spełnione, wobec czego nie znajduje zastosowania także norma wynikająca z art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym od pożyczek udzielonych Jemu przez Jego rodziców i siostrę w okresie luty-lipiec 2010 r. należny podatek od czynności cywilnoprawnych powinien być uiszczony w wysokości 2%.

W dniu 21 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną Nr IPTPB2/436-23/11-6/kk stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej wniesiono w dniu 10 listopada 2011 r. Odpowiedź na powyższe wezwanie została udzielona pismem z dnia 28 listopada 2011 r.

W dniu 2 stycznia 2012 r. wpłynęła do tut. Organu skarga adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Pismem z dnia 1 lutego 2012 r. tut. Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 14 marca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację.

Sąd w przedmiotowym wyroku stwierdził, że w wydanej interpretacji organ, uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że prawidłowe jest tylko częściowo, albowiem jedynie w zakresie pożyczek, które były udokumentowane przelewami bankowymi. W związku z tym, istnieją wewnętrzne sprzeczności pomiędzy sentencją, a uzasadnieniem, co narusza art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jak i zasadę zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa). W świetle art. 14c § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, rozstrzygnięcie takie należy uznać za niedopuszczalne, gdyż skutkuje ono brakiem precyzji w ocenie stanowiska Wnioskodawcy oraz wewnętrzną niespójnością. W niniejszym wyroku wskazano, że Organ wyraził co do tej samej kwestii dwie przeciwstawne oceny, a bezwzględnym wymogiem interpretacji jest jej jednoznaczność. W ocenie Sądu, we wniosku Wnioskodawca wskazał dwie sytuacje, mianowicie udokumentowania pożyczki przelewem bankowym oraz braku takiego udokumentowania, co winno znaleźć odzwierciedlenie tak sentencji jak i uzasadnieniu interpretacji. W niniejszym wyroku wskazano, że zasada zaufania do organu wymaga, aby strona postępowania otrzymała rozstrzygnięcie sporządzone w sposób ściśle określony odpowiednimi przepisami prawa, w tym przypadku art. 14c ustawy - Ordynacja podatkowa. Wewnętrzna sprzeczność rozstrzygnięcia narusza tę zasadę albowiem wprowadza po stronie podatnika stan niepewności co do sposobu stosowania prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2012 r. - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe w części dotyczącej pożyczek, których otrzymanie zostało udokumentowane przelewem bankowym na konto Wnioskodawcy,

* nieprawidłowe w części dotyczącej pożyczki, której otrzymanie nie zostało udokumentowane przelewem bankowym na konto Wnioskodawcy.

Stosownie do treści art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem podlegają wymienione w nim czynności cywilnoprawne, w tym także umowy pożyczki. Obowiązek podatkowy w omawianym podatku powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy). Obowiązek ten ciąży na biorącym pożyczkę (art. 4 pkt 7 ww. ustawy). Podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy pożyczki stanowi kwota lub wartość pożyczki (art. 6 ust. 1 pkt 7 omawianej ustawy), zaś stawka podatku, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy wynosi 2% podstawy.

Jednakże według art. 7 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego:

Zatem, ustawodawca wprowadził nową stawkę podatkową, o charakterze sankcyjnym w stosunku do podatnika, który nie wypełnił ciążącego na nim obowiązku zapłaty podatku lub nie spełnił warunku uprawniającego do zwolnienia z podatku. Powołanie się musi mieć miejsce przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w okresie luty - lipiec 2010 r., prowadząc działalność w zakresie skupu i sprzedaży owoców i warzyw, zawarł ze swoimi rodzicami umowy kilkunastu pożyczek. Umów nie sporządzano w formie pisemnej, były zawierane w formie ustnej, a środki były przelewane na rachunek bankowy Wnioskodawcy w miarę Jego potrzeb. Wyjątek stanowiła jedna umowa pożyczki. Z uwagi, że pożyczki zawarte zostały pomiędzy Nim a rodzicami oraz Nim a Jego siostrą (a więc członkami najbliższej rodziny) Wnioskodawca - nie będąc świadomy ciążącego na Nim obowiązku - nie powiadomił o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego, nie złożył deklaracji p.c.c. i nie zapłacił kwoty należnego podatku. Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 października 2011 r. wskazał, że wniosek dotyczy pożyczek otrzymanych od Jego rodziców. Środki finansowe, poza jedną pożyczką, były przekazywane na rachunek bankowy.

Wnioskodawca we wniosku oraz jego uzupełnieniu wskazał, że w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez naczelnika urzędu skarbowego w zakresie prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług za okres od 1 lutego 2010 r. do 31 października 2010 r. oraz podatku chodowego od osób fizycznych za rok 2010 r., po weryfikacji wyciągów rachunków bankowych, stwierdzono wpływy określonych kwot na rachunek Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyjaśnił, iż są to kwoty uzyskiwane od rodziców tytułem pożyczki na cele prowadzonej działalności (fakt ten został następnie potwierdzony zeznaniami rodziców Wnioskodawcy). Postępowanie kontrolne było prowadzone w okresie od 25 maja 2011 r. do 15 czerwca 2011 r. Jednocześnie podał, że sprawa, której dotyczy wniosek nie była rozstrzygnięta w żaden sposób przez organ podatkowy.

Jak stanowi art. 9 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zwalnia się umowy pożyczki udzielane w formie pieniężnej na podstawie umowy zawartej pomiędzy osobami, o których mowa w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) tj. małżonkiem, zstępnymi, wstępnymi, pasierbem, rodzeństwem, ojczymem i macochą, w wysokości przekraczającej kwotę określoną w art. 9 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze swoim rodzicami tj. osobami zaliczonymi do kręgu osób, o których mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Do kręgu osób przewidzianych w tym przepisie odsyła bezpośrednio przepis art. 9 pkt 10 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a pośrednio art. 7 ust. 5 pkt 2 tej ustawy. Uznać zatem należy, że przy opodatkowaniu umów pożyczek zawartych przez Wnioskodawcę ma zastosowanie art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dla odstąpienia od zastosowania stawki sankcyjnej, w przypadku umowy pożyczki zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a rodzicami, konieczne było spełnienie warunku udokumentowania przez Wnioskodawcę otrzymania pieniędzy na rachunek bankowy albo Jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzymał od rodziców kilkanaście pożyczek i otrzymanie pieniędzy, poza jedną pożyczką, na Jego rachunek bankowy było udokumentowane. W związku z tym, pożyczki te nie będą podlegały opodatkowaniu stawką sankcyjną w wysokości 20%, ale stawką 2%. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku, w części dotyczącej pożyczek, których otrzymanie zostało udokumentowane przelewem bankowym na konto Wnioskodawcy jest w tym zakresie prawidłowe.

Jednocześnie Wnioskodawca stwierdził, że w przypadku jednej pożyczki udzielonej przez rodziców, jej otrzymanie na Jego konto bankowe nie zostało udokumentowane. Z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w art. 7 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ta umowa pożyczki będzie podlegać opodatkowaniu stawką w wysokości 20%. W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej pożyczki, której otrzymanie nie zostało udokumentowane przelewem bankowym na konto Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Ponadto we wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie miało miejsca Jego powołanie się przed organem podatkowym na fakt zawarcia umów pożyczek.

Należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego i nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny materiału dowodowego, ale jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem. Ponadto, zgodnie z art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych.

W świetle przytoczonych przepisów, organ wydający interpretację indywidulaną nie może rozstrzygać o skutkach prawnopodatkowych postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ podatkowy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów, wskazać należy, iż orzeczenia dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, nie stosują wprost tych rozstrzygnięć, także i z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.