IPTPB2/415-760/11-4/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2011 r. (data wpływu 30 listopada 2011 r.), uzupełnionego pismem z dnia 1 marca 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), pismem z dnia 20 lutego 2012 r., Nr IPTPB2/415-760/11-2/k.k., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia tego pisma.

Wezwanie wysłano w dniu 20 lutego 2012 r. i doręczone zostało w dniu 24 lutego 2012 r. W dniu 5 marca 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź złożona na piśmie z dnia 1 marca 2012 r. (data nadania 1 marca 2012 r.) wraz z dowodem wpłaty kwoty 40 zł.

Wnioskodawca we wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawił następujący stan faktyczny.

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 9 kwietnia 1976 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną prawo wieczystego użytkowania działki gruntu położonego w G. Po uzyskaniu pozwolenia na budowę, na podstawie decyzji Urzędu Miasta i Gminy z dnia 10 maja 1976 r., Wnioskodawca wybudował na tej działce budynek mieszkalny oraz budynek gospodarczy.

W dniu 10 lipca 1997 r., aktem notarialnym, Wnioskodawca wraz z żoną dokonali na rzecz syna do jego majątku odrębnego, darowizny budynku mieszkalnego o powierzchni 106 m ² oraz budynku gospodarczego o powierzchni 12 m ² położonych w G. wraz z prawem wieczystego użytkowania działki gruntu. Jednocześnie Wnioskodawca wraz z żoną zawarli umowę służebności osobistej mieszkania w formie dożywocia. Ze względu na rażącą niewdzięczność syna, w dniu 29 grudnia 2006 r., małżonkowie złożyli oświadczenie o odwołaniu darowizny.

Wyrokiem zaocznym Sądu Okręgowego z dnia 28 września 2010 r. dokonano ponownego przeniesienia przedmiotu darowizny, dzięki czemu małżonkowie odzyskali uprzednio darowaną nieruchomość. Pomimo wyroku z dnia 28 września 2010 r., Wnioskodawca wspólnie z żoną postanowił, że sprzedażą domu zajmie się syn, który, w przekonaniu małżonków, nadal figurował w księdze wieczystej, jako jej właściciel.

Dnia 24 lutego 2011 r. syn przystąpił do sprzedaży domu zawierając przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, w którym określono wartość nieruchomości na 420.000 zł, zaś kwotę zaliczki na 250.000 zł, płatną do dnia 3 marca 2011 r. na konto syna. Dnia 25 lutego 2011 r. na konto Wnioskodawcy wpłynęła kwota 200.000 zł przekazana przez syna, jako darowizna.

Mając do dyspozycji te pieniądze, Wnioskodawca pojechał do C., gdzie obecnie mieszka, i aktem notarialnym w dniu 11 marca 2011 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył lokal mieszkalny w bloku o powierzchni 36,70 m ² za kwotę 93.000 zł oraz pokrył koszty aktu w łącznej wysokości 3.117,80 zł.

Po zakupie mieszkania w C., Wnioskodawca wraz z żoną otrzymali informację, że w księdze wieczystej domu w G. dokonano zmiany właściciela nieruchomości - zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego z 28 września 2010 r. W związku z zaistniałą sytuacją i chcąc być uczciwymi wobec kupujących, przystąpili do aktu notarialnego (przedwstępna umowa sprzedaży), jako właściciele, w dniu 24 marca 2011 r., przyjmując na siebie zobowiązania syna wobec kupujących wynikające z wcześniej podpisanej umowy i przyjętej zaliczki.

W dniu 16 maja 2011 r. Wnioskodawca podpisał w imieniu swoim i żony akt notarialny finalizujący sprzedaż nieruchomości w G. Przedwstępna umowa sprzedaży zawarta 24 lutego 2011 r. została tym aktem rozwiązana. Kupujący w okresie od dnia 16 maja 2011 r. do dnia 3 czerwca 2011 r. na konto Wnioskodawcy wpłacili pozostałą część należności tj. 170.000 zł.

W związku powyższym Wnioskodawca zwrócił się z następującymi pytaniami.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku. W zakresie pytania Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Natomiast w sprawie odpowiedzi na pytanie Nr 3 zostało wydane przez tut. Organ postanowienie z dnia 28 lutego 2012 r., Nr IPTPB2/436-73/11-2/k.k.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości położonej w G. nie będą stanowiły źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl powołanego przepisu, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W opisanym stanie faktycznym, od nabycia nieruchomości jak i wybudowania budynków minęło więcej niż 5 lat, sprzedaż została dokonana poza działalnością gospodarczą, co spełnia przesłanki do braku jej opodatkowania. Dokonana w międzyczasie darowizna, następnie prawomocnie odwołana ze względu na rażącą niewdzięczność obdarowanego, nie powinna mieć wpływu na okres liczenia terminu do zwolnienia sprzedaży nieruchomości z opodatkowania. W tym przypadku doszło jedynie do restytucji tj. przywrócenia pierwotnego stanu rzeczy w postaci własności nieruchomości, a nie jej nabycia lub wybudowania. Z uwagi na powyższe brak przesłanek do opodatkowania tej sprzedaży podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (pytanie Nr 1) uznaje się za nieprawidłowe.

Przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych mogą być osiągane z wykonywania różnych czynności faktycznych i prawnych, które zostały sklasyfikowane przez ustawodawcę według źródeł przychodów. Katalog źródeł przychodów zawarty jest w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) cytowanej ustawy, podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie m.in.:

W świetle powyższego, zbycie nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i c) ww. ustawy, źródło przychodu podatkowego, jeśli ma ono miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeśli natomiast odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu, wówczas nie jest to źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nie ma miejsce opodatkowanie podatkiem dochodowym).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na podstawie aktu notarialnego z dnia 9 kwietnia 1976 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną prawo wieczystego użytkowania działki gruntu położonego w G. Po uzyskaniu pozwolenia na budowę, na podstawie decyzji Urzędu Miasta i Gminy w G. z 10 maja 1976 r., Wnioskodawca wybudował na tej działce budynek mieszkalny oraz budynek gospodarczy.

W dniu 10 lipca 1997 r., aktem notarialnym, Wnioskodawca wraz z żoną dokonali na rzecz syna, do jego majątku odrębnego, darowizny budynku mieszkalnego o powierzchni 106 m ² oraz budynku gospodarczego o powierzchni 12 m ² położonych w G. wraz z prawem wieczystego użytkowania działki gruntu. Jednocześnie Wnioskodawca wraz z żoną zawarli umowę służebności osobistej mieszkania w formie dożywocia. Ze względu na rażącą niewdzięczność syna, w dniu 29 grudnia 2006 r., małżonkowie złożyli oświadczenie o odwołaniu darowizny.

Wyrokiem zaocznym Sądu Okręgowego z dnia 28 września 2010 r. (sygn. akt I C 617/10), dokonano ponownego przeniesienia przedmiotu darowizny, dzięki czemu małżonkowie odzyskali uprzednio darowaną nieruchomość. W dniu 16 maja 2011 r. Wnioskodawca podpisał w imieniu swoim i żony akt notarialny, finalizujący sprzedaż nieruchomości w G.

Ustawodawca w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisie posługuje się terminem nabycie. Termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można m.in. zakupując.

Prawo podatkowe, jako autonomiczna gałąź prawa, odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa. W przypadku zawarcia między osobami fizycznymi umów o charakterze cywilnoprawnych do prawa cywilnego.

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytuł I Księgi drugiej tej ustawy, wskazują, że nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast na podstawie art. 898 § 1 ww. ustawy, darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu (art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego).

Biorąc powyższe pod uwagę, w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy zwrotne przeniesienie własności zbudowanej nieruchomości, w wyniku odwołania darowizny, stanowić będzie nabycie w rozumieniu wyżej cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Innymi słowy, zasadnicze znaczenie ma ocena skutków prawnych odwołania darowizny, a mianowicie, czy takie "rozwiązanie" umowy wywołuje skutki:

* wstecz - tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc), tak jakby umowa w ogóle nie została zawarta, czy też

* tylko na przyszłość (ex nunc) - tj. darczyńca ponownie nabywa własność, której się wyzbył.

Prawo odwołania darowizny stwarza dla darczyńcy możność pozbawienia obdarowanego korzyści i odzyskania jej z powrotem przez darczyńcę. Bez odwołania ani jedno, ani drugie nie może nastąpić, ale z drugiej strony samo odwołanie jako jednostronne oświadczenie woli, pochodzące od osoby, która przeniosła własność darowanej nieruchomości i nie jest jej właścicielem, nie przenosi prawa własności na darczyńcę. Nie ma bowiem przepisu, który by z określoną wyżej czynnością jednostronną łączył wprost skutek rzeczowy, choćby nawet odwołania dokonano w formie aktu notarialnego.

Skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego. Treść tego przepisu daje jasny wyraz temu, że przez odwołanie korzyść uzyskana z darowizny staje się od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie bezpodstawna i właśnie dlatego rodzi obowiązek zwrotu. Przyjęta w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego konstrukcja wiążąca odwołanie z bezpodstawnym wzbogaceniem, wyłącza przypisanie odwołaniu skutku rzeczowego, a mianowicie tego skutku, że obdarowany przestaje być właścicielem, staje się zaś nim z powrotem darczyńca. Gdyby odwołanie miało pociągnąć za sobą również wspomniany skutek rzeczowy, to odesłanie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu byłoby niezrozumiałe, zwłaszcza, że w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego mówi się wyraźnie o zwrocie "przedmiotu" darowizny, a nie tylko o korzyściach uzyskanych z tego przedmiotu.

W świetle powyższego, w przypadku odwołania darowizny dla wywołania skutku rzeczowego tj. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności. Oświadczenie takie może również zostać zastąpione, na podstawie art. 64 Kodeksu cywilnego, przez prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli. Oznacza to, iż odwołanie darowizny wywołuje skutek tylko na przyszłość.

Zatem, przeniesienie własności nieruchomości wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 28 września 2010 r., w wyniku odwołania darowizny, stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpiła w dniu 16 maja 2011 r. tj. przed upływem pięciu lat od jej nabycia. W związku z tym, przychód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, według zasad obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN kserokopii dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie wywołuje skutków prawnych dla żony Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.