IPTPB2/415-723/12-4/KSM - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia diet otrzymanych z Misji Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2012 r. (data wpływu 17 października 2012 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 10 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia diet otrzymanych z Misji Unii Europejskiej - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia diet otrzymanych z Misji Unii Europejskiej.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 30 listopada 2012 r., Nr IPTPB2/415-723/12-2/KSM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, wystąpił do Wnioskodawcy o usunięcie braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 7 grudnia 2012 r., natomiast w dniu 10 grudnia 2012 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 7 grudnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca został oddelegowany przez swojego pracodawcę Ministra Finansów - Szefa na czas określony - 3 miesiące (wrzesień - listopad 2012 r.) do wykonywania jako ekspert narodowy, zadań na rzecz Misji E (Misja Unii Europejskiej pomocy granicznej Ukrainie i Mołdawii), która działa z ramienia Unii Europejskiej na terenie Ukrainy i Mołdawii. Na delegację wyraziły również zgodę inne instytucje odpowiedzialne za misje dyplomatyczne z ramienia Unii Europejskiej - wyjazd nastąpił na podstawie paszportu dyplomatycznego. Delegacja nastąpiła w drodze wymiany listów pomiędzy Ministerstwem Finansów a Misją E, która poprosiła o oddelegowanie starszego eksperta, który będzie wspomagał Mołdawską Służbę Celną w zakresie utworzenia Grup w ramach Misji. Zasady finansowania wyjazdu są zgodne z procedurą obowiązującą w E dla ekspertów z Państw Członkowskich UE, tj. w okresie oddelegowania pracodawca eksperta - w tym przypadku Ministerstwo Finansów (Wnioskodawca jest na etacie Ministerstwa Finansów), będzie wypłacał Wnioskodawcy wynagrodzenie, od którego będą odprowadzane wszelkie, należne składki na dotychczasowych zasadach.

Przez okres pozostawania w delegacji, ze strony Misji E Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztów utrzymania w Mołdawii tj. wynajęcia mieszkania, wyżywienia, dojazdów do miejsca pracy/służby, innych kosztów związanych z pobytem w postaci diet dziennych (X EURO na dzień) płatnych zbiorczo na koniec miesiąca. Misja zapewnia również bilet lotniczy. Wnioskodawca podkreśla, iż Misja nie zapewnia zakwaterowania bądź wyżywienia. Wnioskodawca nie zawierał i nie posiadał żadnej umowy z Misją dotyczącej wynagrodzenia bądź innych form finansowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy należności (diety) otrzymane z Misji E zwolnione są z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z instytucji Unii Europejskiej i Europejskiego Banku Inwestycyjnego, do których mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056, z 4 marca 1968 r., z późn. zm.). Ponieważ Wnioskodawca został oddelegowany przez Ministra Finansów do służby w Misji E do Mołdawii, w celu wykonywania zadań eksperta narodowego na rzecz Misji, spełnia przedmiotowy warunek. W okresie oddelegowania tj. 3 miesięcy Wnioskodawca będzie otrzymywać z Misji zwrot kosztów utrzymania (diety). Według Wnioskodawcy diety otrzymywane z E są zwolnione z opodatkowania w Polsce i nie należy ich uwzględniać w zeznaniu podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

Z ww. przepisu wynika, że istotną przesłanką nabycia przedmiotowego zwolnienia jest "pochodzenie" dochodów otrzymanych przez podatnika od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Jednakże podkreślić należy, iż dla zastosowania zwolnienia konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia określonego w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych tylko czynności (np. w oparciu o umowę o dzieło, zlecenia).

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca został oddelegowany przez swojego pracodawcę Ministra Finansów - Szefa na czas określony - 3 miesiące, do wykonywania jako ekspert narodowy zadań na rzecz Misji E... (Misja Unii Europejskiej pomocy granicznej Ukrainie i Mołdawii), która działa z ramienia Unii Europejskiej na terenie Ukrainy i Mołdawii.

Zasady finansowania wyjazdu są zgodne z procedurą obowiązującą w E dla ekspertów z Państw Członkowskich UE, tj. w okresie oddelegowania pracodawca eksperta - w tym przypadku Ministerstwo Finansów (Wnioskodawca jest na etacie Ministerstwa Finansów), będzie wypłacał Wnioskodawcy wynagrodzenie, od którego będą odprowadzane wszelkie, należne składki na dotychczasowych zasadach.

Przez okres pozostawania w delegacji, ze strony Misji E. Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztów utrzymania w Mołdawii, tj. wynajęcia mieszkania, wyżywienia, dojazdów do miejsca pracy/służby, innych kosztów związanych z pobytem w postaci diet dziennych płatnych zbiorczo na koniec miesiąca. Misja zapewnia również bilet lotniczy. Wnioskodawca podkreśla, iż Misja nie zapewnia zakwaterowania bądź wyżywienia. Wnioskodawca nie zawierał i nie posiadał żadnej umowy z Misją dotyczącej wynagrodzenia bądź innych form finansowania.

Podkreślić należy, iż E jest misją doradczo - szkoleniową Unii Europejskiej na granicy Republiki Mołdawii i Ukrainy, powstałą po prośbie złożonej wspólnie do Komisji Europejskiej przez prezydentów Republiki Mołdawskiej i Ukrainy. Jej głównym celem jest wsparcie służb granicznych obu państw w osiągnieciu standardów kontroli UE na granicy między obu państwami, wypracowanie wydajnego modelu współpracy partnerów Misji w zwalczaniu zorganizowanej przestępczości międzynarodowej, między innymi handlu ludźmi, przemytu nielegalnych emigrantów, handlu narkotykami i substancjami psychotropowymi, przemytu towarów podlegających kontroli granicznej i celnej, zwłaszcza towarów objętych wysokimi stawkami podatkowymi, w tym akcyzą oraz przeciwdziałaniu rozpowszechniania broni w celu sprostania wymaganiom związanym z integracją w ramach Unii Europejskiej.

Wskazać należy, iż dokumentem, na podstawie którego eksperci narodowi są delegowani, jest Decyzja Komisji z dnia 27 lutego 2004 r. dotycząca zmiany decyzji C (2002) 1559 z dnia 30 kwietnia 2002 r. zmienionej decyzją C (2003)406 z dnia 31 stycznia 2003 r. ustanawiającą zasady oddelegowania ekspertów narodowych do Komisji.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 powyższej Decyzji Komisji zasady w niej określone mają zastosowanie do ekspertów narodowych oddelegowanych do Komisji, zwanych dalej Oddelegowanymi Ekspertami Narodowymi ("OEN"), przez krajowy, regionalny lub lokalny organ władzy publicznej. Stosuje się je również do ekspertów oddelegowywanych z międzynarodowej służby cywilnej oraz ekspertów z sektora prywatnego oraz z sektora organizacji nienastawionych na przynoszenie dochodu lub sektora działalności dobroczynnej.

Stosownie do art. 2 Decyzji osoby podlegające niniejszym zasadom przez okres oddelegowania pozostają zatrudnione za wynagrodzeniem u swojego pracodawcy.

Natomiast art. 17 pkt 1 ww. Decyzji Komisji wskazuje, iż Oddelegowany Ekspert Narodowy jest uprawniony do dziennej diety służbowej przez okres oddelegowania. Jeżeli odległość między miejscem zamieszkania, określonym zgodnie z art. 20, a miejscem oddelegowania nie przekracza 150 km, dzienna dieta służbowa wynosi 27,96 EUR; jeżeli odległość ta przekracza 150 km, dzienna dieta służbowa wynosi 111,83 EUR.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż Wnioskodawca spełnił przesłanki zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Otrzymywane bowiem przez Wnioskodawcę środki pochodzą bezpośrednio od organizacji międzynarodowej jaką jest Unia Europejska, która to realizuje Misję E, jak również w odniesieniu do drugiej przesłanki zawartej w powyższym przepisie uznać należy, iż Wnioskodawca pełniąc służbę w Mołdawii (wykonując swoją pracę) bezpośrednio realizuje cel programu wspomagając Mołdawska Służbę Celną w zakresie utworzenia Grup Mobilnych w ramach Misji.

W świetle wskazanego wyżej przepisu uznać należy, iż dochód Wnioskodawcy z tytułu otrzymywanych środków z Misji E jest zwolniony z opodatkowania w Polsce. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do uwzględniania tego dochodu w zeznaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.