IPTPB2/415-644/13-4/JR - Warunki zwolnienia z opodatkowania zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2013 r. (data wpływu 15 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 13 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego odnośnie do wydatków poniesionych na:

* przekształcenie mieszkania lokatorskiego w lokal stanowiący odrębną własność - jest prawidłowe,

* spłatę zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na wkład budowlany - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). Pismem z dnia 2 grudnia 2013 r., Nr IPTPB2/415-644/13-2/JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 grudnia 2013 r., natomiast w dniu 13 grudnia 2013 r. wpłynęło uzupełnienie ww. wniosku (data nadania 12 grudnia 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem i córką mieszka w mieszkaniu lokatorskim obciążonym kredytem na wkład budowlany (mieszkanie nabyte na początku lat dziewięćdziesiątych - kredyt typu "starego portfela" - którego spłata objęta jest ochroną budżetu państwa). Prawo do lokalu wraz z obciążeniem kredytowym zostało przekazane mężowi przez matkę na podstawie umowy darowizny z dnia...lutego 2013 r. Podatek od czynności cywilnoprawnych został uregulowany.

Mąż Wnioskodawczyni podzielił się z Nią prawem do lokalu, oboje zostali członkami spółdzielni mieszkaniowej. Mają wspólnotę majątkową. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem zawarła z Zarządem Spółdzielni Mieszkaniowej umowę o ustanowienie lokatorskiego prawa do lokalu, w którym mieszkają (umowa zawarta w dniu...marca 2013 r.), na mocy której oboje zostali członkami spółdzielni mieszkaniowej i mają takie samo prawo lokatorskie do nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje, że chciałaby wykupić mieszkanie na własność, co wiąże się z koniecznością spłaty kredytu zaciągniętego na budowę lokalu przez spółdzielnię. Wnioskodawczyni twierdzi, że nie otrzyma kredytu hipotecznego na spłatę wkładu budowlanego.

Wnioskodawczyni dysponuje pieniędzmi pochodzącymi ze sprzedaży ziemi otrzymanej od babki na podstawie umowy darowizny z dnia...marca 2012 r. Nieruchomość otrzymaną na podstawie umowy darowizny Wnioskodawczyni sprzedała przed upływem 5 lat od nabycia na podstawie umowy sprzedaży z dnia...stycznia 2013 r. Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pieniądze ze sprzedaży ziemi Wnioskodawczyni chciałaby w części przeznaczyć na przekształcenie mieszkania lokatorskiego na własnościowe, w tym na spłatę kredytu na wkład budowlany zaciągnięty przez spółdzielnię. Nabycie prawa własności mieszkania nastąpi przed upływem 2 lat od dnia zbycia nieruchomości.

Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku wyjaśniła, że poprzez sformułowanie "przekształcenie lokatorskiego na własnościowe" rozumie lokal stanowiący odrębną własność.

Wskazała również, że mąż otrzymał od matki na podstawie umowy darowizny prawo spółdzielcze do lokalu. Wnioskodawczyni natomiast tytuł prawny do lokalu otrzymała na podstawie "umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, do którego wygasło prawo przysługujące innej osobie" zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową Radogoszcz Wschód w dniu...czerwca 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny dokonanej przed upływem 5 lat od jej nabycia, wydatkowany następnie przez podatnika w ciągu 2 lat od dnia zbycia nieruchomości w części na przekształcenie mieszkania lokatorskiego na własnościowe, w tym na spłatę zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na wkład budowlany, będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dokonanej przed upływem 5 lat od dnia jej nabycia, przeznaczony następnie przez Nią w ciągu 2 lat od dnia zbycia nieruchomości w części na przekształcenie mieszkania lokatorskiego na własnościowe, w tym na spłatę zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na wkład budowlany, będzie zwolniony z tej części podatku dochodowego od osób fizycznych, która została przeznaczona na nabycie tej nieruchomości (spółdzielczego, własnościowego prawa do lokalu).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia jest źródłem opodatkowanego przychodu. Zgodnie jednak z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, przychód ze zbycia nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, jeżeli w ciągu 2 lat od zbycia zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Przy czym zgodnie z art. 21 ust. 25 za wydatki na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na przekształcenie mieszkania lokatorskiego na własnościowe, w tym także na konieczną dla dokonania tego przekształcenia spłatę zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na wkład budowlany, są wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe.

Część przychodu uzyskana ze sprzedaży nieruchomości dokonanej przed upływem 5 lat od daty jej nabycia przeznaczona na pokrycie wskazanych wyżej wydatków będzie zatem zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli nabycie prawa własności mieszkania nastąpi w ciągu 2 lat od dnia zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest:

* prawidłowe w części dotyczącej wydatków poniesionych na przekształcenie mieszkania lokatorskiego w lokal stanowiący odrębną własność;

* nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków poniesionych na spłatę zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na wkład budowlany.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej będzie moment i forma prawna nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni dysponuje pieniędzmi pochodzącymi ze sprzedaży ziemi otrzymanej od babki na podstawie umowy darowizny z dnia...marca 2012 r. Nieruchomość ta została sprzedała w dniu...stycznia 2013 r. Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pieniądze ze sprzedaży ziemi Wnioskodawczyni chciałaby w części przeznaczyć na przekształcenie mieszkania lokatorskiego na własnościowe, w tym na spłatę kredytu na wkład budowlany zaciągnięty przez spółdzielnię mieszkaniową. Nabycie prawa własności mieszkania nastąpi cyt. "przed upływem 2 lat od dnia zbycia nieruchomości".

Zatem, skoro Wnioskodawczyni otrzymała w 2012 r. w darowiźnie nieruchomość (ziemię), a następnie...stycznia 2013 r. odpłatnie ją zbyła, to dla oceny skutków podatkowoprawnych odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Wykładnia literalna przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy nie pozostawia wątpliwości, że do zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie, na podstawie ww. przepisu upoważnia wyłącznie wydatkowanie uzyskanego przychodu na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika. Istotnym jest zatem fakt, kto zaciągnął kredyt (pożyczkę).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej nabytej w dniu...marca 2012 r. w części wydatkowanej na przekształcenie mieszkania lokatorskiego w lokal stanowiący odrębną własność, będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym należy zauważyć, że wydatkowanie środków może nastąpić od dnia odpłatnego zbycia, nie później jednak niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, a nie jak zostało wskazane we wniosku w ciągu dwóch lat od dnia zbycia nieruchomości.

Natomiast wydatki poniesione na spłatę kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową na poczet obecnie zajmowanego mieszkania nie mogą zostać objęte zwolnieniem przedmiotowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie sposób bowiem uznać, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy, ponieważ Wnioskodawczyni nie dokona spłaty kredytu zaciągniętego przez siebie na własne cele mieszkaniowe, lecz ma zamiar dokonać spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową na budowę budynku mieszkalnego, w którym położony jest obecnie zajmowany przez Nią lokal mieszkalny. Przepis ten dotyczy kredytu oraz odsetek od tego kredytu udzielonego podatnikowi, a w przypadku Wnioskodawczyni kredyt został udzielony spółdzielni mieszkaniowej. W związku z czym stanowisko Wnioskodawczyni w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wyraźnie zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.