IPTPB2/415-560/11-4/KR - Opodatkowanie odsetek od lokat terminowych zakładanych przez spółkę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku, data wpływu 19 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od lokat terminowych zakładanych przez Spółkę - jest prawidłowe.

W dniu 19 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od lokat terminowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i rozważa w przyszłości przystąpienie jako wspólnik do istniejących lub nowo utworzonych spółek komandytowych (łącznie: "spółki").

Będzie on uczestniczył w zyskach spółek w proporcji określonej w umowach tych spółek. Spółki będą posiadały majątek, w którego skład będą wchodzić m.in. środki pieniężne. Część środków pieniężnych będzie umieszczana w bankach na terminowych lokatach bankowych, od założonych lokat spółkom będą wypłacane odsetki przez banki prowadzące rachunki lokat terminowych spółek.

Ponadto Wnioskodawca może dysponować samodzielnie środkami pieniężnymi, które są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Te środki pieniężne Wnioskodawca zamierza samodzielnie lokować w bankach na terminowych lokatach bankowych. Od założonych lokat Wnioskodawcy będą wypłacane odsetki przez banki prowadzące rachunki lokat terminowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która być może w przyszłości będzie prowadziła działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 3, natomiast wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i 2 zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosowanie do przepisu art. 5b ust. 2 ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy - pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 5a pkt 6 ustawy PIT przychodów podatnika nie uznaje się za pochodzące z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli uzyskane przychody są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Regulacja ta wprowadza więc zasadę pierwszeństwa innych źródeł przychodów nad źródłem "pozarolnicza działalność gospodarcza". Zaprezentowane powyżej rozumowanie znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2010 r. (sygn. akt II FSK 47/2009) uznał, iż: "Nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła - w tym przypadku do przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy." Także w wyroku z dnia 14 sierpnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 678/2008) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż "Reasumując, zestawienie treści art. 5a pkt 6 i art. 14 ust. 2, art. 13 pkt 9, art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. wskazuje na to, iż jeżeli w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła. Dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wykładnia art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. i przyjęcie, iż aby zaliczyć dany przychód do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej należy najpierw wykluczyć pochodzenie tego przychodu z innego źródła jest więc prawidłowa." Takie samo stanowisko potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 sierpnia 208 r. (sygn. akt. II FSK 735/2007). Zatem tylko w przypadku, gdy wspólnicy spółki komandytowej uzyskają przychody z pozarolniczej działalność! gospodarczej, przychody te uznaje się za przychody ze źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza". Wspólnik spółki komandytowej może więc także uzyskiwać przychody z kapitałów pieniężnych, którymi są m.in. "odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą" (art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT).

Również w odniesieniu do kont bankowych spółek aktualna pozostaje argumentacja przywołana w odpowiedzi na pytanie pierwsze, dotyczące utraty powiązania środków pieniężnych umieszczonych na lokacie terminowej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z tego względu inwestowanie środków pieniężnych na lokatach terminowych spółek nie będzie podejmowane "w wykonywaniu działalności gospodarczej", czego konsekwencją jest brak możliwości zaliczenia przypadających na wnioskodawcę przychodów z odsetek do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT. Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, przykładowo można wskazać indywidualną interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2011 r. (sygn. ITPB1/415-983/10/WM) stwierdzającą, iż: "Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane uprzednio przepisy stwierdzić należy, iż przychód z tytułu uczestnictwa w funduszach oraz z lokat bankowych, stanowi dla wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a ww. ustawy. Powyższego nie zmienia fakt, że zainwestowane zostały środki pieniężne pochodzące z przychodów uzyskanych z działalności gospodarczej spółki, której wnioskodawca jest wspólnikiem oraz to, że środki te przelane zostały bezpośrednio z kont firmowych spółki."

Taką opinię wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 22 listopada 2010 r. (sygn. IBPBI/415-844/10/KB): "Przychody te wnioskodawca winien będzie opodatkować odrębnie od przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej, jako przychody z kapitałów pieniężnych, 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a ww. ustawy."

Jak wynika z powyższego, podmiotem zobowiązanym do obliczenia, pobrania i uiszczenia podatku od odsetek pochodzących z lokat bankowych, założonych przez osoby fizyczne działające i osiągające przychód za pośrednictwem spółki komandytowej, będzie bank jako płatnik. Tak uznał również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 24 sierpnia 2010 r. (sygn. ITPB1/415-504/10/MR): "W przypadku więc lokat terminowych założonych w banku (u wnioskodawcy), pełni on funkcję płatnika i to na nim zgodnie z powyższym przepisem ciąży obowiązek poboru powyższego podatku."

W związku z faktem, iż podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku dochodowego od odsetek pochodzących z lokat terminowych jest bank jako płatnik, wnioskodawca osiągający przychód z tytułu odsetek od bankowych lokat terminowych zakładanych przez spółki nie będzie odpowiedzialny za zapłatę tego podatku, w sytuacji niepobrania tego podatku przez bank.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo - akcyjna.

Spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników tejże spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 tej ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. Zgodnie z tą zasadą dochody (przychody) z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowią realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego - nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią.

Wyłączenie zawarte w ww. art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Jak wynika z powyższego, odsetki od lokat bankowych mogą, co do zasady, stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z kapitałów pieniężnych. Przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą być tylko odsetki z takich rachunków bankowych, które utrzymywane są w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Odsetki od środków zgromadzonych na pozostałych rachunkach (w tym lokatach bankowych), stanowić będą zawsze przychód z kapitałów pieniężnych.

Za rachunki bankowe związane z wykonywaną działalnością gospodarczą uznać należy takie rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności. Zatem za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej można uznać jedynie te odsetki, które uzyskiwane są z tytułu przetrzymywania środków pieniężnych na tych rachunkach. Natomiast wolne środki pieniężne przechowywane na lokatach bankowych nie stanowią środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji odsetki od takich lokat stanowią przychód z kapitałów pieniężnych. Inwestowanie we własnym imieniu własnych środków spółki, nie stanowi bowiem wykonywania działalności gospodarczej w zakresie pośrednictwa finansowego, czy też usług finansowych. Lokowanie przez spółkę własnych, wolnych środków pieniężnych w fundusze, obligacje, czy lokaty bankowe powoduje utratę związku pomiędzy tymi środkami a wykonywaną w zakresie pośrednictwa finansowego i usług finansowych działalnością gospodarczą. Środki te, w okresie inwestowania, nie służą już wykonywanej działalności gospodarczej.

Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zaliczenia przychodu z odsetek od lokat bankowych do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten podlega opodatkowaniu wg zasad określonych w art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30a ust. 7 ww. ustawy, dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Reasumując, odsetek od odrębnych lokat terminowych utworzonych przez spółkę dla lokowania wolnych środków pieniężnych pochodzących z prowadzonej działalności gospodarczej, nie można utożsamiać z odsetkami od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, gdyż lokaty te nie dotyczą rachunków związanych z bieżącą działalnością spółki.

W przypadku odsetek zgromadzonych na lokatach bankowych to bank pełni funkcję płatnika i to na nim zgodnie z powyższym przepisem ciąży obowiązek poboru powyższego podatku.

Mając na uwadze powyższe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.