IPTPB2/415-407/12-4/AKr - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu 24 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w związku z powyższym, pismem z dnia 14 sierpnia 2012 r., nr IPTPB2/415-407/12-2/AKr, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 14 sierpnia 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 17 sierpnia 2012 r.). W dniu 24 sierpnia 2012 r. (data nadania 22 sierpnia 2012 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Nieruchomość, tj. działkę oznaczoną numerem X, Wnioskodawca nabył w spadku na podstawie testamentu, co potwierdza postanowienie Sądu Rejonowego z 2010 r. Spadkodawczyni zmarła w dniu 7 stycznia 2009 r.

Działka o numerze X, decyzją administracyjną, w 2010 r., została podzielona na cztery działki o numerach: X/1, X/2, X/3, X/4. We wrześniu 2010 r., decyzją ostateczną, wydaną przez Burmistrza, zatwierdzony został podział działki X na działki o numerach: X/1, X/2, X/3, X/4. Z decyzji wynika, iż działki powstałe z podziału zostały przeznaczone na: działka o numerze X/1 przeznaczona pod poszerzenie drogi gminnej, działka o numerze X/2 przeznaczona pod zabudowę zagrodową, działka o numerze X/3 przeznaczona pod zieleń izolacyjną cmentarza, działka o numerze X/4 przeznaczona pod teren cmentarza. W decyzji stwierdza się, że podziału nieruchomości dokonano, z urzędu, w celu realizacji celu publicznego, jakim jest budowa cmentarza oraz drogi gminnej.

W dniu 18 stycznia 2011 r., na podstawie aktu notarialnego, Wnioskodawca sprzedał gminie działki o numerach X/1, X/3, X/4 w celu realizacji celu publicznego, jakim jest budowa cmentarza oraz drogi gminnej. Sprzedaż wymienionych działek poprzedzona była rokowaniami o nabycie praw w drodze umowy z upoważnionymi przedstawicielami gminy.

Sprzedając działki o numerach X/1, X/3, X/4 Wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek, o numerze X/1 przeznaczonej pod poszerzenie drogi gminnej, o numerze X/3 przeznaczonej pod zieleń izolacyjną cmentarza, o numerze X/4 przeznaczonej pod teren cmentarza, jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 53, poz. 307 z późn. zm.).

Zgodnie z przytoczonym przepisem, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Cele, na które przeznaczono działki X/1, X/3, X/4 mieszczą się w katalogu celów publicznych w rozumieniu art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 1997 r. Nr 115, poz. 741).

Zgodnie z art. 114 cytowanej ustawy nabycie poprzedzone było rokowaniami.

Warunek niezbędny do zachowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 29, dwuletni okres posiadania nieruchomości przed sprzedażą, został zachowany.

Podsumowując, Wnioskodawca stwierdza, iż sprzedaż działek o numerach: X/1, X/3, X/4 korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, iż postąpił prawidłowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia ww. nieruchomości i praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że nieruchomość - działkę oznaczoną numerem X, Wnioskodawca nabył w spadku w dniu 7 stycznia 2009 r. We wrześniu 2010 r., decyzją ostateczną, wydaną przez Burmistrza zatwierdzony został podział działki X na działki o numerach: X/1, X/2, X/3, X/4. Powstałe z podziału działki zostały przeznaczone na: działka o numerze X/1 przeznaczona pod poszerzenie drogi gminnej, działka o numerze X/2 przeznaczona pod zabudowę zagrodową, działka o numerze X/3 przeznaczona pod zieleń izolacyjną cmentarza, działka o numerze X/4 przeznaczona pod teren cmentarza. Podziału nieruchomości dokonano z urzędu w celu realizacji celu publicznego, jakim jest budowa cmentarza oraz drogi gminnej. W dniu 18 stycznia 2011 r., na podstawie aktu notarialnego, Wnioskodawca sprzedał gminie działki o numerach X/1, X/3, X/4 w celu realizacji celu publicznego, jakim jest budowa cmentarza oraz drogi gminnej. Sprzedaż wymienionych działek poprzedzona była rokowaniami o nabycie praw w drodze umowy z upoważnionymi przedstawicielami gminy. Sprzedając ww. działki Wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że działki będące przedmiotem odpłatnego zbycia w 2011 r. Wnioskodawca nabył w 2009 r. w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d).

Nadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego, bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z pierwszego zdania zacytowanego przepisu wynika, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest, aby przychód był uzyskany:

* z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub

* z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, lub

* z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Natomiast w zdaniu drugim ww. przepisu zostały zawarte warunki dodatkowe - przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

* nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

* cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden ze wskazanych w przepisie warunków albo, gdy żaden z nich nie zostanie spełniony, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się do instytucji regulowanych przez ustawę o gospodarce nieruchomościami z uwagi na towarzyszący im charakter przymusu ze strony organów administracji dotyczący pozbawienia prawa własności dotychczasowego właściciela.

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 i 9 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: z 2010 r. Dz. U. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), celem publicznym w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji oraz zakładanie i utrzymywanie cmentarzy.

Zgodnie z art. 112 ust. 2-3 ww. ustawy, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości (ust. 2).

Wywłaszczenie nieruchomości może być dokonane, jeżeli cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (ust. 3).

Natomiast w myśl art. 114 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, wszczęcie postępowania wywłaszczeniowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i ust. 3, należy poprzedzić rokowaniami o nabycie w drodze umowy praw określonych w art. 112 ust. 3, przeprowadzonymi między starostą, wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, a właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe. W trakcie prowadzenia rokowań może być zaoferowana nieruchomość zamienna.

Z powyższego wynika zatem, że na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami również jest możliwe odpłatne zbycie nieruchomości w drodze umowy cywilnoprawnej, jednakże aktywność w tej kwestii leży po stronie organu, gdyż to on jest zobligowany do przeprowadzenia rokowań zanim dokona przymusowego wywłaszczenia. Rokowania celem zawarcia umowy odpłatnego zbycia są prowadzone przed podjęciem decyzji o wywłaszczeniu a taka decyzja należy do organu. W razie wywłaszczenia organ wypłaca natomiast odszkodowanie za przymusowe pozbawienie prawa własności do nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647), jeżeli, w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą, korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe bądź istotnie ograniczone, właściciel albo użytkownik wieczysty nieruchomości może, z zastrzeżeniem ust. 2, żądać od gminy:

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca stwierdza, iż w dniu 18 stycznia 2011 r., na podstawie aktu notarialnego sprzedał gminie działki o numerach X/1, X/3, X/4 w celu realizacji celu publicznego, jakim jest budowa cmentarza oraz drogi gminnej. Sprzedaż wymienionych działek poprzedzona była rokowaniami o nabycie praw w drodze umowy z upoważnionymi przedstawicielami gminy. Nie wskazuje jednak jednoznacznie w przedstawionym stanie faktycznym na podstawie jakich przepisów doszło do odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

W analizowanym stanie faktycznym odpłatne zbycie nieruchomości (w dniu 18 stycznia 2011 r.) nastąpiło po upływie 2 lat od daty jej nabycia (w dniu 7 stycznia 2009 r.), co w świetle art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazuje uznać, iż pierwsza z dwóch negatywnych przesłanek nie została spełniona.

Reasumując, przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia w dniu 18 stycznia 2011 r., nabytych w dniu 7 stycznia 2009 r. działek o numerach: X/1, X/3, X/4, na cele uzasadniające ich wywłaszczenie, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, gdyby ww. odpłatne zbycie nie nastąpiło na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami Wnioskodawca powinien wyliczyć i zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych od uzyskanego dochodu.

Ponadto stwierdza się, iż tut. Organ wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.