IPTPB2/415-330/14-4/KR - PIT w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kanadyjskiej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2014 r. (data wpływu 29 lipca 2014 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kanadyjskiej - jest prawidłowe.

W dniu 29 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kanadyjskiej.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 16 lipca 2014 r., Nr IPTPB2/415-330/14-2/Kr, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 17 lipca 2014 r. (skutecznie doręczono dnia 22 lipca 2014 r.), zaś w dniu 29 lipca 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania - 28 lipca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. W dniu 26 września 2013 r. Wnioskodawca został powołany do Rady Dyrektorów (dalej także jako "Rada") spółki K. Ltd. z siedzibą na terytorium Kanady (dalej jako "Spółka kanadyjska"). Zgodnie z oryginalną terminologią, rada dyrektorów spółki kanadyjskiej określana jest jako "board of directors". Podstawą do sprawowania przez Wnioskodawcę funkcji dyrektora jest wyłącznie stosowna uchwała Spółki kanadyjskiej, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie zawierał z tą spółką żadnej umowy. Rada dyrektorów jest organem wewnętrznym osoby prawnej, powołanym do wykonywania czynności zarządczych i kontrolnych w spółkach działających w anglosaskim systemie prawa, między innymi w Kanadzie. Działa ona w oparciu o właściwe przepisy regulujące funkcjonowanie osoby prawnej i jej statut.

Z tytułu zasiadania w Radzie Dyrektorów Wnioskodawca otrzymuje od Spółki kanadyjskiej honorarium. Honorarium to jest wypłacane w okresach miesięcznych i składa się z części stałej, to jest wypłacanej niezależnie od tego, czy w danym miesiącu odbyło się spotkanie Rady, a ponadto z części dodatkowej - przysługującej z tytułu spotkań Rady.

Spotkania Rady odbywają się zarówno w Kanadzie, jak i poza Kanadą (w tym w Polsce i poza Polską). Dopuszczalne jest również uczestnictwo w spotkaniu Rady w formie telekonferencji.

Wysokość honorarium ustalana jest przez udziałowców Spółki kanadyjskiej. Honorarium wypłacane jest Wnioskodawcy w pełnej kwocie, to jest bez żadnych potrąceń i odliczeń.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

* Spółka kanadyjska, w której Wnioskodawca pełni funkcję dyrektora w Radzie Dyrektorów jest spółką kapitałową,

* Spółka kanadyjska jest rezydentem podatkowym Kanady, tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Kanadzie,

* zakres pełnionych przez Niego obowiązków w ramach funkcji dyrektora w Radzie Dyrektorów mieści się w definicji art. 16 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 maja 1987 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 38, poz. 216) oraz art. 15 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzonej w Ottawie dnia 14 maja 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1371),

* otrzymywał wynagrodzenie od Spółki kanadyjskiej z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Radzie Dyrektorów w 2013 r. i 2014 r. oraz prawdopodobnie będzie otrzymywał w przyszłych okresach, których liczby z góry nie da się określić.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywane przez Wnioskodawcę od Spółki kanadyjskiej honorarium za pełnienie funkcji w Radzie Dyrektorów podlega w Polsce w całości zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, przy czym Wnioskodawca zobowiązany jest uwzględnić całość tego wynagrodzenia przy obliczeniu podatku, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Niego honorarium wypłacane przez Spółkę kanadyjską z tytułu zasiadania w Radzie Dyrektorów jest w całości zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce. Jednocześnie, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej jako "ustawa PIT"), Wnioskodawca uważa, że zobowiązany jest uwzględnić pełną kwotę tego wynagrodzenia przy obliczeniu efektywnej stawki podatku dochodowego mającej zastosowanie do pozostałego Jego dochodu, podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy PIT, osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy). Art. 4a ustawy PIT precyzuje jednak, że wspomniany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 16 Umowy z dnia 4 maja 1987 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1990 r. Nr 38, poz. 216; dalej jako "Umowa polsko-kanadyjska z 1987 r."), zatytułowanego "Wynagrodzenie dyrektorów", honoraria dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie zarządu spółki, mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Kanadzie), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tu: w Kanadzie). Zgodnie zaś z angielską wersją art. 16 Umowy polsko-kanadyjskiej z 1987 r., przepis ten dotyczy należności wypłacanych z tytułu członkostwa w organie określanym jako "board of directors". Posiłkując się kanadyjską wersją Umowy polsko-kanadyjskiej z 1987 r. należy uznać, że w jej art. 16 chodzi o wynagrodzenie organu określanego w polskim systemie prawnym jako "zarząd", któremu odpowiada organ kanadyjski w postaci rady dyrektorów ("board of directors").

W dniu 30 października 2013 r. weszła w życie Konwencja z dnia 14 maja 2012 r. między Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2013 r. poz. 1371, dalej jako "Konwencja polsko-kanadyjska z 2012 r."), która zastąpiła umowę polsko-kanadyjską z 1987 r. Jak wynika z art. 27 ust. 2 Konwencji polsko-kanadyjskiej z 2012 r. ma ona zastosowanie do dochodów osiągniętych od dnia 1 stycznia 2014 r. Oznacza to, że uzyskane przez Wnioskodawcę od tego dnia dochody z tytułu zasiadania w Radzie Dyrektorów Spółki kanadyjskiej podlegają już nowym regulacjom.

Zgodnie zaś z art. 15 Konwencji polsko-kanadyjskiej z 2012 r., również zatytułowanym"Wynagrodzenie dyrektorów", wynagrodzenia oraz inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) z tytułu członkostwa w zarządzie lub w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Kanadzie), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tu: w Kanadzie).

Porównanie polskiej i angielskiej wersji językowej art. 15 Konwencji polsko-kanadyjskiej z 2012 r. potwierdza, że przez zarząd należy tu rozumieć kanadyjski organ określany jako "board of directors", zaś przez radę nadzorczą - organ nazywany "supervisory board".

Z powyższego zestawienia wynika, że pomimo wejścia w życie nowej umowy międzynarodowej pomiędzy Polską i Kanadą, zasady opodatkowania członków kanadyjskiej rady dyrektorów ("board of directors"), to jest organu odpowiadającemu przede wszystkim polskiemu zarządowi, pozostały bez zmian. Zarówno bowiem honoraria uzyskane do dnia 31 grudnia 2013 r., jak i wypłacone od dnia 1 stycznia 2014 r. z tytułu zasiadania przez polskiego rezydenta podatkowego w radzie dyrektorów spółki kanadyjskiej, mogą być opodatkowane w Kanadzie. Zasady opodatkowania tych wynagrodzeń w Kanadzie, w tym kwestie ewentualnego zwolnienia określonej ich części z podatku dochodowego, regulowane są już przez wewnętrzne przepisy kanadyjskiego prawa podatkowego.

Wnioskodawca uważa, że skoro dochód polskiego dyrektora uzyskany ze spółki kanadyjskiej może być opodatkowany w Kanadzie, to należy zastosować metodę zapobiegającą możliwości podwójnego opodatkowania tego dochodu. Zarówno Umowa polsko-kanadyjska z 1987 r. (w art. 23 ust. 1 lit. a), jak i Konwencja polsko-kanadyjska z 2012 r. (w art. 21 ust. 1 lit. a), przewidują tu podobny tryb postępowania. Z regulacji tych wynika ogólnie, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który może być opodatkowany w Kanadzie zgodnie z postanowieniami odpowiedniej umowy międzynarodowej zawartej pomiędzy Polską i Kanadą, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania.

Uzupełnieniem powyższych regulacji dotyczących zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu jest art. 27 ust. 8 ustawy PIT. Przepis ten wskazuje, że jeżeli polski rezydent podatkowy, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Polski lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

* do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT,

* ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

* ustaloną w ten sposób stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyższy tryb postępowania oznacza zastosowanie tzw. metody wyłączenia z progresją, która została opisana także w art. 23 ust. 1 lit. a Umowy polsko-kanadyjskiej z 1987 r. Do tej metody odwołuje się również art. 21 ust. 1 lit. c Konwencji polsko-kanadyjskiej z 2012 r., choć w tym przypadku szczegółowy algorytm wyliczenia podatku dochodowego w Polsce zawarty został już w art. 27 ust. 8 ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, z omawianych przepisów wynika więc, że jeżeli określony dochód może być opodatkowany w Kanadzie, to wówczas podlega on zwolnieniu z podatku dochodowego w Polsce, przy czym wielkość tego dochodu będzie miała wpływ na wysokość efektywnej stawki podatkowej, mającej zastosowanie do opodatkowania tych dochodów, które faktycznie podlegają podatkowi w Polsce. Wnioskodawca zauważa, że zwolnienie z opodatkowania w Polsce nie jest uzależnione od okoliczności, czy określony dochód ze źródeł kanadyjskich został w rzeczywistości opodatkowany (w całości lub w części) w Kanadzie. Wystarczające jest bowiem, aby Kanadzie zostało przyznane samo prawo do opodatkowania tego dochodu, zgodnie z Umową polsko-kanadyjską z 1987 r., jak i obecnie obowiązującą Konwencją polsko-kanadyjską z 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto Organ podatkowy zauważa, że wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego. Organ wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.