IPTPB2/415-286/13-4/KK - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymania spłaty w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2013 r. (data wpływu 17 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 5 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Pismem z dnia 26 czerwca 2013 r., Nr IPTPB2/415-286/13-2/k.k., (doręczonym w dniu 28 czerwca 2013 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 26 czerwca 2013 r., natomiast w dniu 5 lipca 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 4 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 18 czerwca 2012 r. zmarła matka, w skład masy spadkowej po zmarłej wchodziła nieruchomość gruntowa, niebędąca gospodarstwem rolnym. Na ww. nieruchomości znajduje się murowany dom mieszkalny wybudowany w 1982 r. o powierzchni użytkowej wynoszącej 173,25 metrów kwadratowych. Jedynymi spadkobiercami po zmarłej byli jej dwaj synowie, którzy odziedziczyli spadek po 1/2 części każdy z nich.

W dniu 18 lutego 2013 r. dwaj spadkobiercy zawarli przed notariuszem umowę o dział spadku po zmarłej matce. Strony umowy ustaliły, że przedmiotową nieruchomość na wyłączną własność nabywa D., który zobowiązał się do spłaty drugiego spadkobiercy. Wartość przedmiotowej nieruchomości określona została na kwotę 470.000,00 złotych. W drodze działu spadku Wnioskodawca otrzymał od drugiego spadkobiercy kwotę 235.000,00 złotych, będącą równowartością połowy nieruchomości, stanowiącej masę spadkową po matce.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jest obowiązany do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymanej od brata kwoty 235.000,00 złotych z tytułu działu spadku po zmarłej matce.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 wynika, że źródłami przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Wspólność majątku spadkowego jest stanem przejściowym. Jej zniesienie następuje w formie działu spadku, którego celem jest uzyskanie przez poszczególnych spadkobierców wyłącznych praw do oznaczonych składników majątku spadkowego. Postępowanie spadkowe dzieli się na dwa etapy: postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku oraz postępowanie o dział spadku. Dział spadku, w szczególności, gdy w skład masy spadkowej wchodzi nieruchomość, jest normalną konsekwencją stwierdzenia nabycia spadku. Polega on na przyznaniu wyłącznej własności nieruchomości jednemu spadkodawcy, a pieniężnej spłaty drugiemu i nie mieści się w pojęciu odpłatnego zbycia nieruchomości. W wyniku rozliczeń zachodzących pomiędzy spadkobiercami, Wnioskodawca nie uzyskuje żadnej korzyści przekraczającej to co otrzymał w drodze dziedziczenia. Dział spadku jest postępowaniem wtórnym w stosunku do nabycia spadku, ponieważ nie można dokonać podziału spadku, którego w istocie Wnioskodawca by nie nabył. Stanowi jedynie podział składników spadku, a spłata to jedynie ekwiwalent części spadku i nic ponadto.

W opinii Wnioskodawcy, prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku jest bez wątpienia wiążące dla organu podatkowego przy ustalaniu podatku od spadków i darowizn, zarówno co do kręgu nabywców jak i wielkości i ich udziałów w spadku. Jeśli podatnik wykaże, iż osiągnięte przychody osiągnął w całości w drodze działu spadku, w miejsce określonej dotąd części ułamkowej, wówczas sam fakt działu spadku nie ma znaczenia dla stosowania tego zwolnienia podatkowego. Odmienna interpretacja przepisów byłaby sprzeczna bowiem z wolą spadkodawcy (wyrok NSA w Krakowie z dnia 3 października 2003 r., sygn. akt I SA/Kr 690/02). Dziedziczenie następuje bowiem zarówno na podstawie samego stwierdzenia nabycia spadku, jak i działu spadku (wyrok WSA w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11).

Ponadto przeciwne stanowisko prowadziłoby w konsekwencji do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, co jest sprzeczne z intencją ustawodawcy (wyrok SA w Gliwicach z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I SA/GI 463/09), podobnie wyrok WSA w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11).

Zdaniem Wnioskodawcy, kwestia obowiązku podatkowego powstałego w konsekwencji działu spadku jest niejednolicie interpretowana w orzecznictwie, jednak powyżej zaprezentowane stanowisko wydaje się być logiczne i zgodne z założeniami ustawodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 powyższej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy - Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 18 czerwca 2012 r. zmarła matka, w skład masy spadkowej po zmarłej wchodziła nieruchomość gruntowa, niebędąca gospodarstwem rolnym. Na ww. nieruchomości znajduje się murowany dom mieszkalny wybudowany w 1982 r. o powierzchni użytkowej wynoszącej 173,25 m² Jedynymi spadkobiercami po zmarłej byli jej dwaj synowie, którzy odziedziczyli spadek po #189; części każdy z nich.

W dniu 18 lutego 2013 r. dwaj spadkobiercy zawarli przed notariuszem umowę o dział spadku po zmarłej matce. Strony umowy ustaliły, że przedmiotową nieruchomość na wyłączną własność nabywa D., który zobowiązał się do spłaty drugiego spadkobiercy. Wartość przedmiotowej nieruchomości określona została na kwotę 470.000,00 zł W drodze działu spadku Wnioskodawca otrzymał od drugiego spadkobiercy kwotę 235.000,00 zł, będącą równowartością połowy nieruchomości, stanowiącej masę spadkową po matce.

Uwzględniając powyższe oraz przyjmując za Wnioskodawcą, iż wartość otrzymanej przez Niego spłaty w wyniku działu spadku (zniesienia współwłasności) mieściła się w udziale jaki Mu przysługiwał w spadku uznać należy, że Wnioskodawca nie uzyskuje w związku z czynnością ww. działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonego udziału.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności spłaty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku, nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata w wyniku działu spadku nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a czynność prawna została dokonana wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Końcowo organ podatkowy zauważa, że wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego. Organ wydając indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.