IPTPB2/415-269/12-2/KSM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu 16 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego w ramach ulgi meldunkowej - jest prawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni 8 lutego 2007 r. na podstawie umowy darowizny nabyła od matki własność stanowiącą odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego, z którym związany był udział 56/100 części elementów wspólnych budynków i urządzeń, niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział w działce gruntu, na której zlokalizowany jest budynek. Lokal ten wraz z częściami wspólnymi i udziałem we współwłasności gruntu Wnioskodawczyni sprzedała w 2011 r. osobie trzeciej. Wnioskodawczyni w zbywanym lokalu była zameldowana na pobyt stały nieprzerwanie od 1954 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem we współwłasności gruntu podlega w całości zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w ramach ulgi meldunkowej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów podlegającym opodatkowaniu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Norma prawna wynikająca z tego przepisu formułuje zatem zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl jednak art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, jeżeli sprzedający podatnik był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ulega wątpliwości, że zwolnienie przedmiotowe, wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinno objąć całość dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z przypisanym do niego udziałem we współwłasności gruntu, na którym posadowiony jest budynek mieszkalny, którego częścią jest zbywany lokal (a zatem zarówno dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, jak i związanego z nim udziału we współwłasności gruntu, a także związany z nim udział części elementów wspólnych budynku i jego urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali). Trzeba podkreślić, że z uwagi na brak definicji legalnej pojęcia nieruchomości w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne staje się odwołanie do prawa cywilnego w tym zakresie.

Na gruncie prawa cywilnego grunt i budynek na nim posadowiony oraz znajdujący się w nim lokal mieszkalny stanowią jedną całość, nie mogą być odrębnym przedmiotem sprzedaży. Budynek oraz znajdujący się w nim lokal dzieli zatem los prawny gruntu, na którym został posadowiony. Źródłem przychodów na podstawie wyżej przywołanych przepisów jest zatem sprzedaż nieruchomości, a nie budynków i gruntu.

W związku z brakiem definicji w prawie podatkowym i jednoznacznego wyłączenia ze stosowania ulgi podatkowej gruntu związanego z lokalem mieszkalnym, nie można rozdzielać zakresu przedmiotowego ulgi meldunkowej na poszczególne elementy składowe przedmiotu odpłatnego zbycia. Nie można zatem zastosować wykładni zawężającej w tym zakresie. Jeśli wolą ustawodawcy byłoby wyłączenie z zakresu stosowania ulgi gruntu związanego z lokalem mieszkalnym (który w powszechnym rozumieniu i zgodnie z prawem cywilnym stanowi całość), zapisałby w ustawie takie wyłączenie.

Wykładnia systemowa i celowościowa prowadzą do wniosku, zgodnie z którym przychodem zwolnionym od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się zbywany lokal mieszkalny a nie przychód wyłącznie ze zbycia tego lokalu.

Wnioskodawczyni podnosi, że podobne stanowisko wyrażone zostało w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z 26 lipca 2011 r., oraz uchwała NSA z 2 kwietnia 2012 r., a także wyrok WSA w Gdańsku z 14 września 2011 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 9 ust. 1 ustanawia ogólną zasadę, że opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wskazanych w ustawie. Mamy zatem do czynienia z domniemaniem, że każdy rodzaj dochodu podlega opodatkowaniu, o ile nie jest on zwolniony na mocy przepisu szczególnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W myśl powyższych przepisów prawa, odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie (np. sprzedaż) ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni 8 lutego 2007 r. na podstawie umowy darowizny nabyła od matki własność stanowiącą odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego, z którym związany był udział 56/100 części elementów wspólnych budynków i urządzeń, nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział w działce gruntu, na której zlokalizowany jest budynek. Lokal ten wraz z częściami wspólnymi i udziałem we współwłasności gruntu Wnioskodawczyni sprzedała w 2011 r. osobie trzeciej. Wnioskodawczyni w zbywanym lokalu była zameldowana na pobyt stały nieprzerwanie od 1954 r.

Ocena prawnopodatkowa skutków sprzedaży nieruchomości, winna być dokonana na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujących w roku nabycia lokalu mieszkalnego, tj. w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jak stanowi art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy lub praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Zgodnie z art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyższe zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego, właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zaznaczyć należy, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Powyższe oznacza, że w przedstawionej we wniosku sytuacji, jeżeli w zbywanym lokalu Wnioskodawczyni była zameldowana przez okres co najmniej 12 miesięcy na pobyt stały oraz w stosownym terminie zostanie złożone oświadczenie o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia, wówczas osiągnięty przez Wnioskodawczynię przychód odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z częściami wspólnymi i udziałem we współwłasności gruntu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktyczny.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.