IPTPB2/415-103/11-2/MP - Możliwość zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, przeznaczonych na spłatę rat kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania na terenie Wielkiej Brytanii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

* w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, przeznaczonego na spłatę bieżących spłat rat kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii - jest prawidłowe,

* w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, przeznaczonego na spłatę kolejnych rat kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii ponoszonych po okresie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania w Polsce - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, przeznaczonego na spłatę bieżących spłat rat kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii oraz w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, przeznaczonego na spłatę kolejnych rat kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii, ponoszonych po okresie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania w Polsce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nabyła w dniu 19 stycznia 2009 r., spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w Polsce. Następnie, w listopadzie 2010 r. Wnioskodawczyni zakupiła na kredyt mieszkanie w Wielkiej Brytanii. Z uwagi na brak środków finansowych zamierza sprzedać położone w Polsce mieszkanie i całą uzyskaną z jego sprzedaży kwotę przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii. Dodatkowo Wnioskodawczyni informuje, iż kredyt na zakup mieszkania został zaciągnięty w banku działającym na terenie Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Przy czym m.in. przez cele mieszkaniowe, zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Mając powyższe przepisy na uwadze, w ocenie Wnioskodawczyni spłata każdej bieżącej raty kapitałowo - odsetkowej kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania zagranicą przed sprzedażą nieruchomości w Polsce, dokonana w okresie od uzyskania dochodu ze sprzedaży mieszkania w Polsce do upływu 2 lat od końca roku podatkowego, w którym wystąpił dochód ze sprzedaży nieruchomości, jest w całości wydatkiem na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Także pobrana przez bank prowizja od wcześniejszej spłaty kredytu hipotecznego jest wydatkiem poniesionym na spłatę kredytu, jako obowiązkowy - podobnie jak odsetki - element kosztów kredytowania zakupu nieruchomości.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawczyni spłata kolejnych rat kapitałowo-odsetkowych kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania poza granicami po upływie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym wystąpił dochód ze sprzedaży nieruchomość położonej w Polsce, winna być uznana w całości za wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji winna pomniejszać na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód do opodatkowania ze sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w części odnoszącej się do możliwości odliczenia spłaty rat kredytu (obejmujących kapitał i odsetki) zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii, ponoszonych od chwili uzyskania dochodu ze sprzedaży mieszkania do upływu dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie tego mieszkania, jako wydatków stanowiących cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* nieprawidłowe - w pozostałej części odnoszącej się do spłaty rat kredytu (obejmujących kapitał i odsetki) zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii, ponoszonych po upływie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania, jako wydatków ponoszonych na cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie należy zauważyć, iż Wnioskodawczyni w złożonym wniosku ORD-IN z dnia 19 kwietnia 2011 r. w części B.3. wskazała, jako swoje miejsce zamieszkania miejscowość na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie wskazała również innego adresu do korespondencji. Tym samym, tut. Organ udzielając niniejszej odpowiedzi kierował się adresem zamieszkania jakim opatrzony został formularz ORD-IN.

Zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

W przypadku sprzedaży nieruchomości, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment nabycia nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zdarzenia przyszłego wynika, że w 2009 r. Wnioskodawczyni nabyła na terytorium RP spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Natomiast w listopadzie 2010 r. zakupiła na kredyt mieszkanie położone w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać położone na terytorium RP mieszkanie (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) i przychód uzyskany z tej sprzedaży, przeznaczyć na spłatę kredytu, zaciągniętego w Banku działającym na terenie Wielkiej Brytanii, na zakup mieszkania położonego w Wielkiej Brytanii.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również dodano m.in. do treści art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pkt 131 oraz dodano ust. 25-31. Nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, do przychodu osiągniętego od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl przepisu art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać dochody o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie dochodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Podkreślić należy, iż stosownie do treści art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Natomiast na mocy art. 21 ust. 29 powołanej ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Innymi słowy, przepis ten ma zapobiec sytuacjom, kiedy podatnik dwukrotnie w stosunku do tego samego przychodu korzystałby z ulg lub zwolnień.

Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., wynika wprost, że podatnik może zrealizować własne cele mieszkaniowe w każdym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, oraz że kredyt może zostać zaciągnięty w banku mającym siedzibę m.in. w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Nie ma zatem przeszkód prawnych do tego, aby Wnioskodawczyni przeznaczyła uzyskany przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych (enumeratywnie wymienionych w ustawie) na terytorium Wielkiej Brytanii i sfinansowanych przez bank mający tam siedzibę.

W konwencji sporządzonej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), w art. 26 "Wymiana informacji" zapisana została podstawa prawna do uzyskania z Wielkiej Brytanii informacji podatkowych istotnych dla oceny przez Rzeczpospolitą Polską spełniania warunków do zwolnienia.

Tut. Organ pragnie podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym, wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, które to cele mogą być realizowane również na terenie Wielkiej Brytanii. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - jest fakt wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe, w tym m.in. na spłatę kredytu (kapitału) oraz odsetek od kredytu, zaciągniętego przez podatnika w banku mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw. Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy wynika, iż kredyt, na którego spłatę został przeznaczony dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż bieżące spłaty rat obejmujących kapitał i odsetki od kredytu zaciągniętego w banku mającym siedzibę na terenie Wielkiej Brytanii, na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii tj. spłaty rat ponoszone od chwili uzyskania dochodu ze sprzedaży mieszkania w Polsce, do upływu okresu dwóch lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tego mieszkania - stanowią cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli Wnioskodawczyni spełni pozostałe przesłanki, określone przepisami prawa może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy. Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Natomiast wydatki, na spłatę kolejnych rat kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w Wielkiej Brytanii, które zostaną poniesione po upływie okresu dwóch lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania w Polsce mimo, że są poniesione w celach mieszkaniowych - nie spełniają warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dwuletniego terminu do wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży. Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Gdyby jednak okazało się, że Wnioskodawczyni nie jest osobą, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski w świetle art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to niniejsza interpretacja, jako dotycząca odmiennego zdarzenia, w ogóle nie będzie miała do niego zastosowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.