IPTPB1/415-760/13-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 13 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego za czynności realizowane w ramach projektu - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 24 lutego 2014 r., Nr...., na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 lutego 2014 r. (data doręczenia 28 lutego 2014 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.), nadanym w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w dniu 6 marca 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej prowadzi od stycznia 2001 r. Jej udziały w Spółce wynoszą 25%. Początkowo była to działalność w zakresie prowadzenia praktyki pielęgniarskiej. Uchwałą wspólników w roku 2011 działalność została poszerzona o świadczenie usług opiekuńczo-edukacyjnych dla dzieci do lat 3.

Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni podatek z działalności gospodarczej opłaca na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 25 września 2013 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Na warunkach określonych w powyższej umowie, instytucja pośrednicząca przyznaje Beneficjentowi dofinansowanie na realizację Projektu, nie więcej niż 85% całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu, w tym 85% jako płatność ze środków europejskich i 15% jako dotację celową z budżetu krajowego. Beneficjent zobowiązuje się do wniesienia wkładu własnego w wysokości 15% wydatków kwalifikowanych ze środków prywatnych. Są to pieniądze w części pokryte wpłatami rodziców. Celem Projektu jest pomoc dla matek powracających na rynek pracy, a jednocześnie objęcie opieką żłobkową dzieci w wieku do 3 lat. Do wykonania zadań związanych z realizacją Projektu zatrudniony został personel w ramach umów cywilno - prawnych, w tym zlecenia i dzieło oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - w tym za wykonywanie pracy Dyrektora żłobka (samozatrudnienie). Pracę swoją jako Dyrektora żłobka Wnioskodawczyni rozlicza na podstawie wystawionej przez siebie noty księgowo-obciążeniowej.

W piśmie z dnia 6 marca 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wynagrodzenie Wnioskodawczyni uzyskane na podstawie noty księgowej, korzysta w całości ze zwolnienia od podatku dochodowego.

2. Czy wkład własny w postaci pieniężnej wnoszony przez rodziców dzieci uczestniczących w Projekcie stanowi przychód z działalności gospodarczej.

3. Czy koszty ponoszone na funkcjonowanie Projektu z wkładu własnego, 15% wszystkich kosztów Projektu, stanowią koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 1. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w świetle przepisów otrzymana dotacja co do zasady stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni uważa, że Jej wynagrodzenie rozliczane na podstawie noty korzysta z ww. zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody ze świadczenia świadczenie usług opiekuńczo - edukacyjnych dla dzieci do lat 3 oraz prowadzenia praktyki pielęgniarskiej stanowią przychody ze źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do art. 8 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 powyższej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Rozważając charakter środków pieniężnych, o których mowa w ww. przepisach, należy odnieść się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 powyższej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b), tj.:

Należy tutaj dodać, że jednym z funduszy strukturalnych był w latach 2007-2013 Europejski Fundusz Społeczny (rozporządzenie (WE) Nr 1081/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1784/1999; Dz.Urz.UE.L 210 z dnia 31 lipca 2006 r., s. 12 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

Przy czym, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 ww. ustawy, mogą być przeznaczone na:

Zgodnie z art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich są wydatkami, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Stosownie do art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy, że w świetle przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do środków budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich są wydatkami, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Stosownie do art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (...).

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

W myśl art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w ramach działalności gospodarczej, prowadzonej w formie spółki cywilnej, podpisała w dniu 25 września 2013 r. umowę o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, którego celem jest pomoc matkom powracających na rynek pracy, a jednocześnie objęcie opieką żłobkową dzieci w wieku do 3 lat. Na mocy powyższej umowy otrzyma dofinansowanie na realizację Projektu, które w 85% pochodzić będzie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, a w 15% będzie to dotacja celowa z budżetu krajowego. Pierwsze środki z ww. dotacji otrzymała w dniu 31 października 2013 r.

Jako osoba wykonująca pracę Dyrektora żłobka pobiera wynagrodzenie za wykonanie zadań związanych z realizacją Projektu. Pracę swoją jako Dyrektora żłobka Wnioskodawczyni rozlicza na podstawie wystawionej przez siebie noty księgowo-obciążeniowej.

Mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż środki które Wnioskodawczyni otrzyma, w związku z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, finansowanych ze środków Unii Europejskiej oraz budżetu państwa, realizowanego na podstawie umowy zawartej w dniu 25 września 2013 r., w tym wsparcie na realizację ww. projektu stanowiące wynagrodzenie Wnioskodawczyni za czynności realizowane w ramach projektu, stanowić będą dla Niej przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony jednakże z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie:

* art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w części w jakiej otrzymane dofinansowanie pochodzi z dotacji celowej z budżetu państwa,

* art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy - w części w jakiej otrzymane dofinansowanie pochodzi ze środków pozyskanych z Unii Europejskiej.

Z uwagi na fakt, że jako podstawę zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia uzyskanego na podstawie noty księgowej Wnioskodawczyni wskazała wyłącznie przepis art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Jej stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.