IPTPB1/415-715/12-4/MD - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem firmowego rachunku bankowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2013 r. (data wpływu 21 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem firmowego rachunku bankowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem firmowego rachunku bankowego.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 lutego 2013 r., Nr IPTPB1/415-715/12-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 lutego 2013 r., następnie w dniu 21 lutego 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 19 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni to: Gabinet Stomatologiczny E. S. Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą rozważa zmianę swojego obecnego rachunku bankowego na inny - atrakcyjniejszy (dalej: "Rachunek"). Rachunek będzie służył do dokonywania różnych operacji finansowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, takich jak: dokonywanie płatności za zakupione towary i usługi, otrzymywanie zapłaty za dokonane dostawy towarów i usług. Wnioskodawczyni planuje otrzymać w ramach Rachunku możliwość składania dyspozycji przelewów różnymi kanałami: w oddziałach banku, drogą telefoniczną lub za pośrednictwem internetu.

Po wstępnej analizie oferty dostępnych na rynku Rachunków, Wnioskodawczyni zauważa, że banki, oferują razem z umową rachunku bankowego pakiet świadczeń dodatkowych, m.in. takich jak objęcie ubezpieczeniem na życie lub majątkowym (tzw. pakiet ubezpieczeniowy), usługami assistance, concierge, serwis SMS czy innymi (dalej jako: Usługi Dodatkowe).

W przypadkach, które analizuje Wnioskodawczyni, nie będzie musiała uiszczać odrębnych opłat na rzecz Banku za Usługi Dodatkowe. Z punktu widzenia Banku nie będzie to jednak świadczenie nieodpłatne na rzecz Wnioskodawczyni, ponieważ Bank będzie pobierał od Wnioskodawczyni opłaty/prowizje, zgodnie z obowiązującymi stawkami (np. za prowadzenie Rachunku, za wypłaty gotówkowe, za realizację poleceń przelewu) oraz osiągał przychody z reinwestycji posiadanych przez Wnioskodawcę na Rachunku środków pieniężnych oraz będzie tworzyć bazę depozytową, co zapewnia płynność i źródło finansowania wzrostu aktywów Banku. Koszt Usług Dodatkowych (np. m.in. ubezpieczeniowych) jest wyłącznie ubocznym wydatkiem Banku związanym z oferowaniem Rachunków klientom, jaki kompensowany jest ww. przychodami prowizyjnymi i odsetkowymi Banku.

Opisane wyżej Usługi Dodatkowe oferowane ze strony Banku mają dla Wnioskodawczyni znaczenie wtórne - nie są one dla Wnioskodawczyni celem zawierania umowy Rachunku. Banki oferujące takie Usługi Dodatkowe chcą wyróżnić się spośród konkurencji i zwiększyć atrakcyjność (akwizycyjność) swojego produktu - Rachunku. Tymczasem dla Wnioskodawczyni celem jest przede wszystkim korzystanie z usług bankowych w ramach prowadzonego Rachunku, a więc przykładowo: przechowywania środków i dokonywanie rozliczeń pieniężnych/transakcji bezgotówkowych. Możliwość korzystania z Usług Dodatkowych jest tylko elementem uatrakcyjniającym ofertę danego banku, a nie celem samym w sobie (usługą główną).

W piśmie z dnia 19 lutego 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, iż:

* jest opodatkowana podatkiem dochodowym w wysokości 19% (podatek liniowy od osiągniętego dochodu, o którym mowa w art. 9a ust. 2 oraz art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

* prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów,

* w związku z usługami dodatkowymi świadczonymi przez bank w związku z zawarciem umowy na prowadzenie konta nie określono odrębnych płatności, gdyż Wnioskodawczyni ponosi jedną opłatę za prowadzenie rachunku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą,

* cała opłata ponoszona przez Wnioskodawczynię jest opłatą za prowadzenie rachunku bankowego związanego z działalnością gospodarczą,

* pakiet ubezpieczeniowy dotyczy konkretnej osoby fizycznej, zatem nie ma podstaw do ustalania, czy dotyczy to tej osoby jako prowadzącej działalność gospodarczą (wolny zawód), czy też jej osobiście, skoro osoba fizyczna osobiście wykonuje działalność gospodarczą (przykładowo uszczerbek na zdrowiu może mieć wpływ na prowadzenie działalności tej osoby),

* ochroną ubezpieczeniową nie może być objęta inna osoba,

* dla skutecznej ochrony nie jest potrzebne zawarcie odrębnej umowy, po podpisaniu Umowy Rachunku Bankowego, Wnioskodawczyni składa deklarację przystąpienia do grupowego ubezpieczenia na życie i po uregulowaniu opłaty za prowadzenie konta otrzymuje polisę potwierdzającą wcześniej ustalone warunki ubezpieczenia,

* środki z ubezpieczenia nie będą inwestowane przez Bank, wyłącznie Wnioskodawczyni może lokować te środki, np. w fundusze ubezpieczeniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane powyżej ponoszone przez Wnioskodawczynię koszty w postaci opłat/prowizji związane z prowadzeniem i użytkowaniem Rachunku z dołączonymi usługami dodatkowymi, stanowią koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na mocy art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłaty związane z prowadzeniem i użytkowaniem Rachunku stanowią koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej:"ustawy PIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wydatki ponoszone przez osobę fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

W art. 23 ustawy PIT, w tzw. katalogu negatywnym, nie znajdują się wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów opłat i prowizji od rachunków bankowych będących przedmiotem niniejszego wniosku. Oznacza to, że koszty ponoszone w związku z zawartą umową Rachunku, Wnioskodawczyni prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą będzie mogła zaliczyć jako koszty uzyskania przychodów, jeżeli wykaże, że ich poniesienie jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania i działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 1 5.000 euro przeliczonych na złote, według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez NBP ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Ponadto na podstawie art. 61 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje w formie przelewu.

Założenie rachunku bankowego konieczne jest również ze względu na obowiązek bezgotówkowego przekazywania składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych przez większość płatników, w tym Wnioskodawczynię prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Obowiązek ten wynika z art. 47 ust. 4b ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, zgodnie z którym płatnik składek jest obowiązany opłacać należności z tytułu składek, o których mowa w art. 47 ust. 4 tej ustawy, w formie bezgotówkowej w drodze obciążenia rachunku bankowego płatnika składek lub obciążenia rachunku płatnika w instytucji płatniczej w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych. Poza tym dokonywanie transakcji bezgotówkowych za pośrednictwem rachunku bankowego w obrocie gospodarczym jest obecnie standardem. Rachunek bankowy jest zatem narzędziem, bez którego nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce.

Wykorzystywanie rachunku bankowego skutkuje dla przedsiębiorcy uproszczeniem i zwiększa bezpieczeństwo rozliczeń; uniknięcie obrotu gotówkowego skutkuje oszczędnościami, co pozwala zabezpieczyć źródła przychodów danego przedsiębiorcy. Ponoszenie opłat za prowadzenie rachunku, opłat za przelewy, czy opłat za wydanie karty debetowej jest dokonywane za bezpieczną i skuteczną obsługę operacji gospodarczych danego przedsiębiorcy, których celem bezpośrednim lub pośrednim jest osiąganie przychodów.

W przedmiotowej sytuacji, Wnioskodawczyni w ramach ponoszonych różnych opłat za prowadzenie Rachunku otrzymuje ww. Usługi Dodatkowe, tzn. bez dodatkowej odpłatności za nie. W analizowanej sytuacji, Wnioskodawczyni nie ma wpływu na to, jaka Usługa Dodatkowa dołączona jest do usługi głównej (prowadzenia Rachunku) i czy jest za nie, czy nie - ustanawiana odrębna odpłatność.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna być kwestionowana zaliczalność opłat za przedmiotowy produkt bankowy do kosztów uzyskania przychodów z powodu ubocznych, dodatkowych, mających zazwyczaj charakter promocyjny usług, na które przedsiębiorca nie ma żadnego wpływu, i o których nierzadko dowiaduje się dopiero na etapie zawierania lub po zawarciu umowy produktu rachunku bankowego. Odmowa uznania wydatków związanych z używaniem Rachunku byłaby nieracjonalna, ponieważ zakładałaby, że opłaty ponoszone są w całości za Usługi Dodatkowe, a nie za dokonywane przez Bank czynności bankowe, co byłoby sprzeczne z rzeczywistym stosunkiem prawnym (zobowiązaniem) między stronami (Wnioskodawczynią i Bankiem) i prowadziłoby do absurdalnego skutku w postaci wyłączenia kosztu prowadzenia rachunku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, mimo ewidentnego związku tych wydatków z realizowanymi w ramach działalności gospodarczej przychodami, czyli spełnieniem przesłanek z art. 22 i 23 ustawy PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, opłaty ponoszone w związku z posiadaniem Rachunku Bankowego, czyli za czynności bankowe, powinny stanowić koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT. Fakt nabycia wraz zawarciem umowy rachunku bankowego prawa do korzystania z Usług Dodatkowych nie stanowi podstawy do wyłączenia całości lub części opłat z kosztów uzyskania przychodu, jeśli Bank nie ustanowił odrębnej odpłatności za nie i nie podlegają one w związku z tym jako odrębne usługi wyłączeniu z kosztów zgodnie z ww. przepisem ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawczyni wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Jak wynika z powyższego przepisu, decydującym dla uznania danego wydatku za koszt podatkowy jest zaistnienie łącznie dwóch przesłanek:

* wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu podatkowego lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz

* nie może to być koszt wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, nieuznawanym ustawowo za koszt podatkowy.

Sformułowana w tym przepisie definicja oznacza w praktyce, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego bezpośredni związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

Ponadto przepis art. 61 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), nakłada na podatników prowadzących działalność gospodarczą i zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów, obowiązek zapłaty podatków w formie polecenia przelewu.

W świetle powyższego, koszty prowadzenia rachunku bankowego utrzymywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej mogą być co do zasady zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą rozważa zmianę swojego obecnego rachunku bankowego na inny - atrakcyjniejszy (dalej: "Rachunek"). Rachunek będzie służył do dokonywania różnych operacji finansowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, takich jak: dokonywanie płatności za zakupione towary i usługi, otrzymywanie zapłaty za dokonane dostawy towarów i usług. Wnioskodawczyni planuje otrzymać w ramach Rachunku możliwość składania dyspozycji przelewów różnymi kanałami: w oddziałach banku, drogą telefoniczną lub za pośrednictwem internetu. Po wstępnej analizie oferty dostępnych na rynku Rachunków, Wnioskodawczyni zauważa, że banki, oferują razem z umową rachunku bankowego pakiet świadczeń dodatkowych, m.in. takich jak objęcie ubezpieczeniem na życie lub majątkowym (tzw. pakiet ubezpieczeniowy), usługami assistance, concierge, serwis SMS czy innymi (dalej jako: Usługi Dodatkowe). W przypadkach, które analizuje Wnioskodawczyni, nie będzie musiała uiszczać odrębnych opłat na rzecz Banku za Usługi Dodatkowe. Z punktu widzenia Banku nie będzie to jednak świadczenie nieodpłatne na rzecz Wnioskodawczyni, ponieważ Bank będzie pobierał od Wnioskodawczyni opłaty/prowizje, zgodnie z obowiązującymi stawkami (np. za prowadzenie Rachunku, za wypłaty gotówkowe, za realizację poleceń przelewu) oraz osiągał przychody z reinwestycji posiadanych przez Wnioskodawcę na Rachunku środków pieniężnych oraz będzie tworzyć bazę depozytowa, co zapewnia płynność i źródło finansowania wzrostu aktywów Banku. Koszt Usług Dodatkowych (np. m.in. ubezpieczeniowych) jest wyłącznie ubocznym wydatkiem Banku związanym z oferowaniem Rachunków klientom jaki kompensowany jest ww. przychodami prowizyjnymi i odsetkowymi Banku.

Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że:

* w związku z usługami dodatkowymi świadczonymi przez bank w związku z zawarciem umowy na prowadzenie konta nie określono odrębnych płatności, gdyż Wnioskodawczyni ponosi jedną opłatę za prowadzenie rachunku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą,

* cała opłata ponoszona przez Wnioskodawczynię jest opłatą za prowadzenie rachunku bankowego związanego z działalnością gospodarczą,

* pakiet ubezpieczeniowy dotyczy konkretnej osoby fizycznej, zatem nie ma podstaw do ustalania, czy dotyczy to tej osoby jako prowadzącej działalność gospodarczą (wolny zawód), czy też jej osobiście, skoro osoba fizyczna osobiście wykonuje działalność gospodarczą (przykładowo uszczerbek na zdrowiu może mieć wpływ na prowadzenie działalności tej osoby),

* ochroną ubezpieczeniową nie może być objęta inna osoba,

* dla skutecznej ochrony nie jest potrzebne zawarcie odrębnej umowy, po podpisaniu umowy rachunku bankowego, Wnioskodawczyni składa deklarację przystąpienia do grupowego ubezpieczenia na życie i po uregulowaniu opłaty za prowadzenie konta otrzymuje polisę potwierdzającą wcześniej ustalone warunki ubezpieczenia,

* środki z ubezpieczenia nie będą inwestowane przez Bank, wyłącznie Wnioskodawczyni może lokować te środki, np. w fundusze ubezpieczeniowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że opłaty za prowadzenie rachunku bankowego, związanego z działalnością gospodarczą są ukrytą płatnością za pakiet "Usług Dodatkowych", które mają charakter osobisty. Stąd też opłaty ponoszone za te usługi, nie są bezpośrednio związane z prowadzeniem rachunku, lecz są również odpłatnością za usługi dodatkowe, m.in. takie jak: objęcie ubezpieczeniem na życie lub majątkowym (tzw. pakiet ubezpieczeniowy), usługami assistance, concierge, serwis SMS, które mają charakter osobisty. Zatem, z uwagi na brak określenia opłat za poszczególne produkty bankowe (w tym opłat związanych stricte z prowadzeniem firmowego rachunku bankowego) pomimo, iż związane są z rachunkiem bankowym, opłata obejmująca wszystkie oferowane w ramach pakietu produkty bankowe, nie może być uznana jako koszt uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć jednak należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.