IPTPB1/415-694/12-2/DS - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przystąpienia nowego wspólnika do spółki cywilnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 15 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wstąpienia do spółki cywilnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wstąpienia do spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej i po uzyskaniu wpisu do ewidencji działalności gospodarczej - przystąpić do dwuosobowej Spółki cywilnej w miejsce ustępującego z niej wspólnika. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski. Majątek Spółki stanowią m.in. nieruchomości oraz środki transportu (samochód osobowy, autokary). Nieruchomość ma urządzoną księgę wieczystą, a jako jej właściciele wpisani są wspólnicy (osoby fizyczne) na zasadzie "wspólności łącznej wspólników spółki cywilnej".

W przyszłości może dojść do sytuacji, w której jeden ze wspólników Spółki wystąpi z niej, a w jego miejsce wstąpi Wnioskodawca jako nowy wspólnik, wnosząc do Spółki tytułem wkładu własną pracę.

Możliwość zmiany składu osobowego spółki cywilnej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, czego przykładem jest uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 listopada 1995 r., zawierająca tezę:"Dopuszczalne jest wstąpienie do spółki cywilnej nowego wspólnika i przejęcie przez niego dotychczasowych zobowiązań oraz uprawnień za zgodą pozostałych wspólników, w tym jednocześnie ustępujących z tej spółki".

Ponieważ jednym z elementów majątku Spółki cywilnej jest nieruchomość, czynność zmiany składu osobowego zostanie dokonana z zachowaniem formy aktu notarialnego. W jego treści ustępujący wspólnik przeniesie własność nieruchomości na rzecz dotychczasowego i nowego wspólnika. Wnioskodawca zostanie wpisany do księgi wieczystej jako współwłaściciel.

W umowie spółki udział Wnioskodawcy (przystępującego wspólnika) w zyskach i stratach Spółki zostanie określony na 5%.

Wspólnicy dokonają rozliczenia ustępującego wspólnika ze stosunku Spółki, zgodnie z przepisami art. 871 Kodeksu cywilnego. Należy również wyjaśnić, że dotychczasowymi wspólnikami Spółki są członkowie rodziny (ojciec i córka), natomiast Wnioskodawca jest mężem wspólniczki i tym samym zięciem ustępującego wspólnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu przystąpienia do Spółki cywilnej, po stronie przystępującego wspólnika pojawi się przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym w postaci, np."świadczenia w naturze"... W razie pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, to czy ma on być rozpoznany w momencie przystąpienia do Spółki, czy też w dacie wpisania go do księgi wieczystej nieruchomości stanowiącej majątek jej wspólników.

Zdaniem Wnioskodawcy, przystąpienie do Spółki cywilnej, w sytuacji, gdy w miejsce ustępującego wspólnika zostanie On wpisany jako współwłaściciel na prawie wspólności łącznej wspólników Spółki cywilnej do księgi wieczystej nieruchomości stanowiącej majątek wspólników tej Spółki, nie stanowi źródła przychodu, w związku z czym nie powstanie u Niego z tego tytułu przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uważa się także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do treści ostatniego z powołanych przepisów, wolna od podatku dochodowego jest"wartość świadczeń w naturze" i innych nieodpłatnych świadczeń (...) otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie zaś z art. 14 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, Wnioskodawca będąc zięciem ustępującego wspólnika zalicza się do pierwszej grupy podatkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, przystąpienie do Spółki cywilnej, wyposażonej w określone składniki majątkowe, w tym nieruchomość, co do zasady nie powoduje powstania po stronie przystępującego wspólnika przychodu do opodatkowania w momencie przystąpienia do Spółki, jak też w dacie wpisania go do księgi wieczystej jako współwłaściciela na prawie wspólności łącznej wspólników Spółki cywilnej. Jednakże nawet w razie odmiennego poglądu należy w tej konkretnej sytuacji przyjąć, że ewentualny przychód jaki powstałby u Wnioskodawcy w związku z Jego przystąpieniem do Spółki (w postaci świadczenia w naturze), będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na zasadzie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., określanego w dalszej części skrótem "k.c."), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 k.c.).

Z uwagi na fakt, że spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego na gruncie podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy takiej spółki, a nie sama spółka. Zatem, to na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłami przychodów są:

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z analizy poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w przywołanych wyżej przepisach wynika, iż w niniejszej sprawie nie powstanie przychód ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1-8) ww. ustawy. Powyższe wynika wprost z definicji poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w tym przepisie.

Przystąpienie do spółki nie wiąże się również z powstaniem przychodu ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, tj. przychodu z innych źródeł. Jak wynika z art. 20 ust. 1 ustawy, przychody z innych źródeł tworzą katalog otwarty, jednakże do kategorii tej mogą zostać zaliczone inne przychody, wtedy tylko, jeżeli są objęte definicją przychodów zawartą w art. 11 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, (...) art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przytoczona definicja nie obejmuje nabycia praw w związku z przystąpieniem do spółki cywilnej i wniesieniem do niej wkładu w formie świadczenia usług (własnej pracy). Dla oceny tej nie ma przy tym znaczenia wartość wniesionego wkładu, wysokość udziału wspólnika w zyskach spółki cywilnej oraz wysokość majątku spółki w chwili przystąpienia do niej przez Wspólnika. Przystąpienie do spółki cywilnej i wniesienie do niej wkładu nie wiąże się bowiem z otrzymaniem jakichkolwiek pieniędzy i innych wartości pieniężnych. Nie oznacza również otrzymania świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niezbędnym zaś do tego, aby powstał przychód z tytułu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia jest, aby otrzymujący je uzyskał faktyczne przysporzenie majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej i przystąpić do dwuosobowej Spółki cywilnej. Majątek Spółki stanowią m.in. nieruchomości oraz środki transportu (samochód osobowy, autokary). W przyszłości może dojść do sytuacji, w której jeden ze wspólników Spółki wystąpi z Niej, a w jego miejsce wstąpi Wnioskodawca jako nowy Wspólnik, wnosząc do Spółki tytułem wkładu własną pracę.

Ponieważ jednym z elementów majątku Spółki cywilnej jest nieruchomość, czynność zmiany składu osobowego zostanie dokonana z zachowaniem formy aktu notarialnego. Wnioskodawca zostanie wpisany do księgi wieczystej jako współwłaściciel.

W umowie Spółki udział Wnioskodawcy (przystępującego wspólnika) w zyskach i stratach Spółki zostanie określony na 5%.

Należy podkreślić, że zawarcie umowy spółki cywilnej prowadzi do powstania między wspólnikami tzw. wspólności łącznej. Majątek spółki objęty umową, a także nabyty później na rzecz spółki, stanowi wspólny majątek wspólników. Innymi słowy, podmiotem praw i obowiązków są sami wspólnicy a nie spółka.

Z powodu braku osobowości prawnej, stronami w dokonywanych czynnościach prawnych i procesowych są zawsze sami wspólnicy. Chociaż w czasie trwania spółki każdy ze wspólników posiada w niej swój udział, nie jest on oznaczony jakimś ułamkiem w stosunku do całości majątku spółki i nie może być bez zgody innych wspólników zbyty. Podczas trwania spółki cywilnej wspólnik nie odnosi więc żadnych korzyści z wysokości wartości majątku spółki. Samo zatem przyznanie wspólnikowi przystępującemu do spółki cywilnej prawa do zysków w takiej a nie innej wysokości, nie oznacza dla przystępującego wspólnika jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przystąpienie Wnioskodawcy do Spółki cywilnej nie stanowi dla Niego świadczenia w naturze powodującego przysporzenie majątkowe, zatem, nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego należało uznać w całości za nieprawidłowe z uwagi na powołanie w tymże stanowisku przepisów art. 14 ust. 2 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które w niniejszej sprawie nie mają zastosowania, albowiem nie regulują skutków podatkowych przystąpienia wspólnika do spółki cywilnej.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Natomiast nie rozstrzyga o możliwości zmiany składu osobowego Spółki cywilnej. W konsekwencji, tut. Organ podatkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania, czy przystąpienie Wnioskodawcy do Spólki cywilnej będzie dopuszczalne.

Intepretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.