IPTPB1/415-660/12-2/AG - Działalność wykonywana osobiście.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jako organ administracji państwowej, zleca biegłym sądowym na podstawie art. 193 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 1997 r. Nr 89, poz. 535 z późn. zm.), wykonanie usług w postaci wydania opinii do prowadzonej sprawy. Za wykonanie opinii biegli sądowi wystawiają rachunki bądź faktury, stosując stawki określone w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 1975 r. w sprawie kosztów przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych w postępowaniu sądowym (Dz. U. z 1975 r. Nr 46, poz. 254 z późn. zm.).

Wnioskodawca dokonuje wypłaty należności wynikających z otrzymanych rachunków i faktur wystawionych przez biegłych sądowych po potrąceniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 18% przychodu, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę wynikającą z rachunku, bądź też wartość netto w przypadku faktury VAT, pomniejszoną o kwotę kosztów uzyskania przychodu w wysokości 20% przychodu (na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca, na podstawie art. 42 ust. 2 ww. ustawy, wstawia dla biegłych sądowych imienne informacje PIT-11 o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy oraz w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym przesyła je podatnikom oraz urzędom skarbowym właściwym z uwagi na miejsce zamieszkania podatników.

W dniu 4 maja 2012 r. do Wnioskodawcy wpłynęło pismo biegłego wykonującego opinie z zakresu medycyny, iż z dniem 1 maja 2012 r. lekarze wykonujący opinie dla Wnioskodawcy z zakresu medycyny zakładają Spółkę Cywilną i będą przekazywać faktury wystawione przez Spółkę Cywilną.

Zgodnie z art. 194 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 z późn. zm.), biegłego powołuje się wydając postanowienie o dopuszczeniu dowodu z opinii biegłego, w którym należy wskazać m.in. "imię, nazwisko i specjalność biegłego lub biegłych, a w wypadku opinii instytucji, w razie potrzeby, specjalność i kwalifikacje osób, które powinny wziąć udział w przeprowadzeniu ekspertyzy".

W związku z powyższym biegli tworzący przedmiotową Spółkę Cywilną powoływani są w następujący sposób: przykładowo - Pan T. I. z Zespołu Lekarzy Opiniujących w sprawach Karnych i Cywilnych. Natomiast faktury wystawiane są każdorazowo przez Spółkę Cywilną pod nazwą "Zespół Lekarzy Opiniujących w Sprawach Karnych i Cywilnych", ze wskazaniem imienia i nazwiska lekarza, który badanie wykonał.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez tę Spółkę, zgodnie z pkt 2 umowy Spółki Cywilnej (kserokopia umowy w załączeniu), jest "świadczenie usług eksperckich z zakresu medycyny sądowej, orzecznictwa sądowo-lekarskiego, badania pokrzywdzonych i podejrzanych, zabezpieczania materiałów dowodowych, oględzin zewnętrznych i wewnętrznych zwłok ludzkich".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy potrącanie lekarzom zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z faktur wystawionych przez Spółkę Cywilną jest postępowaniem prawidłowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.), przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9 - uważa się za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Zakwalifikowanie przychodów biegłych sądowych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście powoduje, iż na organach władzy publicznej, jako na płatnikach dokonujących wypłat z powyższego tytułu, ciąży obowiązek, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane pobierać jako płatnicy, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 4 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wypłaca należności wynikające z faktur wystawionych przez Spółkę Cywilną po potrąceniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych poszczególnym lekarzom wykonującym daną opinię, której faktura dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

W art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, wymieniono przychody z działalności wykonywanej osobiście. Zostały one zdefiniowane w art. 13 tej ustawy.

W myśl w art. 13 pkt 2 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Natomiast art. 13 pkt 8 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle powyższego, aby można było uznać daną działalność za pozarolniczą działalność gospodarczą, musi ona spełniać łącznie następujące przesłanki: musi być działalnością zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, a przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym m.in. do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Oznacza to, że jeżeli przychód osiągany w ramach prowadzonej działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzonej we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, jest zaliczany do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 wymienionej ustawy, to nie można uznać go za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Należy przy tym mieć na uwadze, że działalność wykonywana osobiście nie musi spełniać kryteriów ciągłości (powtarzalności i stałości) i określonego stopnia zaawansowania.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychodów biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Powyższe powoduje także, iż tego przychodu nie zalicza się do przychodu uzyskiwanego z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Słowo "zleca", użyte w art. 13 pkt 6 ww. ustawy nie oznacza, iż mamy do czynienia z umową zlecenia. Zlecenie dokonania czynności ma swoje źródło w stosownych przepisach prawa.

Ponadto należy podkreślić, iż na gruncie prawa podatkowego nie ma przeszkód, aby osoby prowadzące działalność gospodarczą równocześnie wykonywały na zlecenie np. P., określone czynności i osiągały z tego tytułu przychody, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym przychodów tych nie należy łączyć z przychodami z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, przychody rzeczoznawców z tytułu sporządzenia przez nich ekspertyz na zlecenie organu władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sądu lub prokuratora, należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w powołanym wyżej art. 13 pkt 6 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 powoływanej ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Jednocześnie, osiągający przedmiotowe dochody podatnicy są obowiązani wykazać je, łącznie z dochodami uzyskanymi z innych źródeł, w składanym do dnia 30 kwietnia następnego roku zeznaniu rocznym i do obliczenia należnego podatku dochodowego, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według obowiązującej w danym roku skali podatkowej.

W świetle powyższych przepisów, organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od wypłaconego wynagrodzenia za wykonanie opinii, natomiast sporządzający taką opinię obowiązany jest wykazać przedmiotowe dochody w zeznaniu rocznym na podstawie otrzymanych od płatnika informacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca został zawiadomiony, iż lekarze wykonujący dla Niego opinie z zakresu medycyny zakładają Spółkę Cywilną i w związku z tym będą przekazywać faktury wystawione przez Spółkę Cywilną.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca powołuje biegłych w następujący sposób: podaje imię i nazwisko lekarza oraz wskazuje, iż jest to lekarz z Zespołu Lekarzy Opiniujących w sprawach Karnych i Cywilnych. Faktury za wykonanie opinii wystawiane są każdorazowo przez Spółkę, ze wskazaniem imienia i nazwiska lekarza, który badanie wykonał.

Należy tu mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 194 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 1997 r. Nr 89, poz. 555 z późn. zm.), o dopuszczeniu dowodu z opinii biegłego wydaje się postanowienie, w którym należy wskazać:

Przepis ten wskazuje, iż wykonanie opinii może być zlecone osobie fizycznej, bądź instytucji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego należy uznać, iż skoro ekspertyzy z zakresu medycyny na zlecenie Wnioskodawcy wykonują biegli powołani z imienia i nazwiska, to przychody osiągnięte z ww. tytułu należy zaliczyć do źródła przychodów jakim jest działalność wykonywana osobiście, tj. do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma w tym przypadku prawnego znaczenia fakt, że biegli założyli Spółkę Cywilną i w jej ramach prowadzą pozarolniczą działalność gospodarczą. Od ww. przychodu Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany naliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 41 ust. 1 powyższej ustawy. W takim jednak przypadku to na biegłych jako osobach, którym Wnioskodawca zlecił wykonanie ekspertyzy, ciąży obowiązek wystawiania rachunków za wykonane na rzecz Wnioskodawcy opinie.

W powyższej sytuacji potrącanie lekarzom, wykonującym na zlecenie Wnioskodawcy opinie z zakresu medycyny, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę Cywilną uznać należy za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonej do wniosku umowy Spółki Cywilnej z dnia 28 marca 2012 r. Tut. Organ jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Z uwagi na powyższe niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla biegłych wykonujących na zlecenie Wnioskodawcy opinie z zakresu medycyny.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.