IPTPB1/415-557/14-4/MR - Opodatkowania przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 1 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 19 grudnia 2014 r., Nr IPTPB1/415-557/14-2/MR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 19 grudnia 2014 r. (data doręczenia 29 grudnia 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 30 grudnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w...,..., składającej się z nieruchomości gruntowej oraz działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Ww. nieruchomości stanowią Jego majątek prywatny od... r. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

Z uwagi na osiągane przychody z najmu lokali w dniu 20 stycznia 2010 r. złożył we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o opodatkowaniu przychodów z najmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Do chwili złożenia wniosku ORD-IN nie zrezygnował z tej formy opodatkowania.

Pod koniec 2014 r. Wnioskodawca planował podpisać umowę dzierżawy nieruchomości gruntowej o powierzchni... m² z firmą.... Umowa miała zostać podpisana na 40 lat z opcją skrócenia do 22 lat. Zgodnie ze wstępnymi ustaleniami Wnioskodawca ma otrzymać jednorazowo, po podpisaniu umowy, kwotę stanowiącą czynsz płatny z góry należny za okres pierwszych 60 miesięcy związania stron umową dzierżawy (płatność jednorazowa).

W piśmie z dnia 30 grudnia 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że:

* Nieruchomość gruntowa, którą zamierza wydzierżawić wchodzi w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i Jego żony... (wspólnota majątkowa małżeńska).

* Lokale, które wynajmuje wchodzą w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i Jego żony... (wspólnota majątkowa małżeńska).

* Aktualnie przedmiotem wynajmu są 4 lokale o łącznej powierzchni... m² usytułowane w budynku mieszkalnym.

* Przedmiotowe lokale wynajmuje na cele mieszkaniowe.

* Przychody z tytułu najmu i dzierżawy nie stanowią jedynego źródła dochodu Wnioskodawcy, ani Jego żony. Są to źródła dodatkowe.

* Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę związane z wynajmem lokali podejmowane są w sposób okazjonalny.

* Wynajmując lokale Wnioskodawca działa we własnym imieniu, tzn. w sposób niezależny od innych podmiotów. Podejmowane czynności rodzą bezpośrednio dla Niego określone prawa (prawo do czynszu) i obowiązki (zapewnienie dostawy mediów).

* Najemcy przedmiotowych lokali to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Aktualnie to 4 osoby.

* Odpowiedzialnymi za ochronę, utrzymanie porządku przedmiotu najmu są najemcy lokali.

* Wnioskodawca nie zamierza rozpoczynać działalności gospodarczej w zakresie najmu/dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

1. Czy przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej Wnioskodawca może opodatkować podatkiem zryczałtowanym w wysokości 8,5%.

2. Czy uzyskując przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej Wnioskodawcę obowiązuje limit 150 000 euro określony w art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej może opodatkować podatkiem zryczałtowanym w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż umowa nie będzie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nieruchomość jest majątkiem prywatnym (wspólnota majątkowa małżeńska).

Ponadto Wnioskodawca uważa, że uzyskując przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej nie obowiązuje Go limit 150 000 euro, określony w art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

* zarobkowym celu działalności,

* wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

* prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Ponadto konieczne jest również, by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c) ww. przepisu.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem

Zauważyć przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W myśl art. 9a ust. 6 tejże ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach ogólnych z zastosowaniem skali podatkowej, zawartej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnicy osiągający przychody z ww. źródła mają również możliwość złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, w tym: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Jak stanowi art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a i b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 150.000 euro, lub uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 150.000 euro.

Wskazać przy tym należy, iż limit w kwocie 150.000 euro określony w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, umożliwiający skorzystanie ze zryczałtowanej formy opodatkowania dotyczy wyłącznie przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, nie dotyczy zaś przychodów z najmu.

Jednakże warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy, dla przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Należy zauważyć, że przychody z najmu uzyskiwane przez małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, co do zasady, podlegają odrębnemu opodatkowaniu. Wskazuje na to treść art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zgodnie z którym przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Przy czym w myśl art. 12 ust. 6 ww. ustawy, zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

W tym celu małżonkowie, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 7 ww. ustawy, najpóźniej do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku rozpoczęcia osiągania przychodów w trakcie roku podatkowego w terminie pierwszej wpłaty na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, winni złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów przez jednego z nich. Wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, obowiązuje przy dokonywaniu wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za cały dany rok podatkowy, chyba że w wyniku rozwodu albo orzeczenia przez sąd separacji nastąpił podział majątku wspólnego małżonków i przedmiot umowy przypadł temu z małżonków, na którym nie ciążył obowiązek dokonywania wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 12 ust. 8 ww. ustawy).

Podkreślić także należy, że przepisy powołanych ustaw nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości lokali, które mogą być przedmiotem wynajmu prywatnego. W świetle przepisów powyższych ustaw wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z tytułu najmu nie jest ograniczony ilością posiadanych lokali, lecz charakterem zawartych umów najmu tych lokali, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej, która stanowi Jego majątek prywatny od... r. i wchodzi w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i Jego żony (wspólnota majątkowa małżeńska). Nieruchomość tą Wnioskodawca zamierza wydzierżawić. Zgodnie ze wstępnymi ustaleniami Wnioskodawca ma otrzymać jednorazowo, po podpisaniu umowy, kwotę stanowiącą czynsz płatny z góry, należny za okres pierwszych 60 miesięcy związania stron umową dzierżawy (płatność jednorazowa). Dodano, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

Podsumowując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że gdy ww. umowa dzierżawy nie wypełnia przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej, to uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej będą mogły zostać zaliczone do źródła przychodów, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją powyższego jest możliwość opodatkowania powyższego przychodu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy.

Dodatkowo zauważyć należy, że limit określony w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, umożliwiający skorzystanie ze zryczałtowanej formy opodatkowania, dotyczy wyłącznie przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, nie dotyczy zaś przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze. Zatem nie istnieje limit ograniczający opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z dzierżawy opisanej w przedmiotowym wniosku ORD-IN.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ ustali, że prowadzona przez Wnioskodawcę dzierżawa - wbrew twierdzeniom zawartym w złożonym wniosku - wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla małżonki Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.