IPTPB1/415-483/12-4/KO - PIT w zakresie sposobu ewidencjonowania faktur korygujących w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2012 r. (data wpływu 3 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania faktur korygujących w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w związku z czym pismem z dnia 16 października 2012 r., Nr IPTPB1/415-483/12-2/KO, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wystąpił o uzupełnienie wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 16 października 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 18 października 2012 r.), Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.), które nadane zostało w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 23 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 4 lutego 2004 r. Dla potrzeb ewidencjonowania zdarzeń prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej jest konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, a także sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do samochodów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów handlowych i materiałów od dostawców mających siedziby na terenie całego kraju.

Niejednokrotnie otrzymuje faktury korygujące dotyczące wcześniej nabytego towaru handlowego, bądź materiału zakupionego w celu wykonania usługi. Powody wystawiania faktur korygujących przez dostawców są różne m.in:

Często zdarza się, iż Wnioskodawca dokonuje zwrotu towaru handlowego zakupionego w latach poprzednich, np. w czerwcu 2012 r., w wyniku reklamacji opony (zakupionej w maju 2010 r.), otrzymał fakturę korygującą. Należy zaznaczyć, że okres gwarancji w zależności od rodzaju opony wynosi około 24 miesięcy od daty sprzedaży przez Wnioskodawcę klientowi - użytkownikowi.

W piśmie uzupełniającym z dnia 23 października 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż koszty uzyskania przychodów są ewidencjonowane metodą kasową.

Ponadto Wnioskodawca dodał, iż przedmiotem interpretacji ma być zdarzenie dotyczące korekty towarów handlowych w związku ze zwrotem towarów handlowych na skutek reklamacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Z jaką datą należy dokonać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów korekty zakupów towarów handlowych, tj. z datą zwrotu towaru i wystawienia faktury korygującej przez dostawcę (czerwiec 2012 r.), czy z datą wystawienia faktury pierwotnej (maj 2010 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli faktura korygująca została wystawiona w związku z popełnieniem pomyłek w fakturze pierwotnej odnoszących się do błędnej ilości, bądź ceny, to wówczas On, jako odbiorca faktury korygującej, powinien w księdze podatkowej dokonać stosownej korekty w tym miesiącu, w którym dany koszt został pierwotnie zaksięgowany. Na skutek bowiem błędu popełnionego w fakturze pierwotnej, koszt poniesiony w przeszłości został ustalony w nieprawidłowej wysokości. Natomiast w sytuacji, gdy poniesiony koszt w przeszłości został zaewidencjonowany w prawidłowej wysokości, a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, które zaistniały dopiero po dniu poniesienia tego kosztu, np.: zwrot zakupionego towaru na skutek reklamacji, udzielenie przez sprzedawcę rabatu po wystawieniu faktury pierwotnej, Wnioskodawca jako odbiorca faktury korygującej powinien ująć tę fakturę korygującą w dacie jej wystawienia przez sprzedawcę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na bieżąco.

Jeżeli bowiem faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia, to dokonywanie korekty kosztów z datą wsteczną nie znajduje zdaniem Wnioskodawcy uzasadnienia na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cofanie się do faktury pierwotnej dodatkowo powoduje zmianę zaliczek na podatek dochodowy w poprzednich miesiącach, a nawet skutkuje ciągłymi korektami zeznań rocznych za ubiegłe lata. Zaznaczono, iż zeznanie roczne niejednokrotnie jest dowodem potwierdzającym uzyskane dochody, który Wnioskodawca przedkłada, np. w banku, czy powiatowym urzędzie pracy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował stanowisko w sprawie oceny prawnej stwierdzając, iż jeżeli poniesione koszty w przeszłości zostały zaewidencjonowane w prawidłowej wysokości, a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, które zaistniały dopiero po dniu poniesienia tego kosztu, tj. zwrot zakupionego towaru na skutek reklamacji, Wnioskodawca, jako odbiorca faktury korygującej, zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien ująć tę fakturę korygującą w dacie jej wystawienia przez sprzedawcę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na bieżąco. Cofanie się do faktury pierwotnej powoduje zmiany zaliczek na podatek dochodowy w poprzednich miesiącach, a nawet skutkuje ciągłymi korektami zeznań rocznych za ubiegłe lata. Zaznaczył również, iż zeznanie roczne niejednokrotnie jest dowodem potwierdzającym uzyskanie dochodu, który przedkłada w banku, czy powiatowym urzędzie pracy.

Wnioskodawca dodał, iż w wyniku wielokrotnych konsultacji z Krajową Informacją Podatkową otrzymał informację sprzeczną z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazującą, iż faktury korygujące powinny być ujmowane pod datą faktury pierwotnej. Konsultanci Krajowej Informacji Podatkowej opierają swoje stanowiska na wyjaśnieniach Ministra Finansów, do których Wnioskodawca nie ma dostępu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim. Należy zauważyć, że kryterium zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest uzależnione od celu poniesienia wydatku, a nie od wystąpienia efektu w postaci osiągnięcia przychodu. Określony wydatek może bowiem zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów również wówczas, gdy nie przyniósł spodziewanego przychodu, ale został poniesiony w takim celu.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Stosownie do treści § 12 ust. 3 pkt 1 i pkt 2 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach lub inne dowody wymienione w § 13 i § 14.

Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Zasady dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zostały zawarte w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, (tekst jedn.: podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zauważyć należy, iż definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowanych zdarzeń gospodarczych. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera.

Zaznaczyć należy również, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Należy jednak rozróżnić dwie sytuacje:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, a także sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do samochodów. Dla potrzeb ewidencjonowania zdarzeń prowadzi podatkową księgę przychodów rozchodów, według metody kasowej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów handlowych i materiałów od dostawców mających siedziby na terenie całego kraju. Niejednokrotnie otrzymuje faktury korygujące dotyczące wcześniej nabytego towaru handlowego, bądź materiału w celu wykonania usługi. Powodem wystawienia faktur korygujących przez dostawców jest zwrot przez Wnioskodawcę zakupionych towarów na skutek reklamacji.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, ze w przedmiotowej sytuacji pierwotna faktura prawidłowo dokumentowała zakup towarów handlowych, w związku z powyższym skorygowanie wysokości kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić w dacie wystawienia dowodu księgowego, będącego podstawą dokonania korekty zapisów w księdze, tj. w dacie wystawienia faktury korygującej.

Reasumując, biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawne, sposób ewidencjonowania faktury korygującej, przedstawiony przez Wnioskodawcę, jest prawidłowy. Momentem ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów korekty kosztów uzyskania przychodów, związanych ze zwrotem towarów handlowych na skutek reklamacji, jest data wystawienia faktury korygującej.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą, np. przepisy art. 180 i 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.